Sentenza del 10/06/2015 n. 11993 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'avviso di accertamento IVA per l'anno d'imposta 2002, emesso il 28 dicembre 2007 e notificato il 2 gennaio 2008, relativo a fatture per operazioni ritenute inesistenti. La società aveva contestato, tra l'altro, vizi della notificazione, la mancata sottoscrizione del processo verbale di constatazione (PVC) da parte di uno dei verificatori, la competenza della DRE, la violazione del termine dilatorio di 60 giorni previsto dall'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente, il condono, la motivazione dell'avviso e le sanzioni. In Cassazione ha articolato sette motivi.

La decisione

La Cassazione ha accolto il terzo motivo, relativo all'emissione dell'avviso prima della scadenza dei 60 giorni dalla consegna del PVC (redatto il 27 dicembre 2007). L'urgenza invocata dall'Ufficio, consistente nella prossima scadenza del termine di decadenza, non bastava: l'Amministrazione doveva anche dimostrare che il ritardo nella verifica non fosse imputabile a propria incuria, negligenza o inefficienza, ma non lo ha fatto. La Corte ha quindi cassato la sentenza della CTR Abruzzo del 17 novembre 2011 e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo della società, annullando l'avviso. Il primo motivo, sulla notifica, e il secondo, sulla sottoscrizione del PVC, sono stati rigettati; gli altri motivi sono stati assorbiti. La nullità della notifica era comunque sanata dall'effettiva conoscenza dell'atto e dalla proposizione tempestiva del ricorso; per il PVC era sufficiente la firma di uno dei verificatori autorizzati. Spese di tutti i gradi integralmente compensate, in considerazione del sopravvenuto arresto delle Sezioni Unite.

Norme richiamate

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 12, comma 7

  Nel rispetto del principio di cooperazione tra amministrazione e contribuente, dopo il rilascio della copia del processo verbale di chiusura delle operazioni da parte degli organi di controllo, il contribuente può comunicare entro sessanta giorni osservazioni e richieste che sono valutate dagli uffici impositori. L'avviso di accertamento non può essere emanato prima della scadenza del predetto termine, salvo casi di particolare e motivata urgenza.

  Il termine di 60 giorni garantisce al contribuente la possibilità di presentare osservazioni prima dell'accertamento. La sua violazione comporta l'invalidità dell'avviso, anche se la norma non prevede espressamente la nullità. Se l'Amministrazione invoca l'urgenza, deve provarne l'effettiva sussistenza e dimostrare che la situazione non è stata causata da proprie inefficienze o ritardi.

• Codice di procedura civile, art. 156

  la proposizione del ricorso del contribuente produce, pertanto, l'effetto di sanare la nullità della notificazione dell'avviso di accertamento per raggiungimento dello scopo dell'atto, ex art. 156 cod. proc. civ.

  La nullità della notificazione dell'avviso è sanata quando l'atto raggiunge il suo scopo, in particolare quando il contribuente ne acquisisce conoscenza effettiva e propone tempestivamente ricorso.

• Codice di procedura civile, art. 160

  Nella notifica a mezzo posta, la incompletezza della "relata di notifica", quanto alla incertezza sulle generalità della persona cui è consegnato l'atto o sulla data, non determina per ciò stesso la "inesistenza" della notifica, essendo tali vizi espressamente ricondotti tra le "nullità sanabili" dall'art. 160 c.p.c.

  Le carenze della relata relative alla data o alle generalità del ricevente non comportano automaticamente l'inesistenza della notificazione; sono vizi di nullità suscettibili di sanatoria quando risulti raggiunto lo scopo.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 52, commi 1 e 6

  la sottoscrizione del PVC da parte di uno soltanto dei verificatori autorizzati all'accesso - in difetto di espresse disposizioni contrarie-assolve al requisito essenziale di validità dell'atto amministrativo necessario a consentire la riferibilità - tanto dell'attività di rilevazione svolta quanto dell'atto pubblico che la documenta - al pubblico ufficiale che ha formato il verbale

  Quando più impiegati sono autorizzati a effettuare l'accesso, non è necessario che il PVC sia sottoscritto da tutti: la firma di uno dei verificatori è sufficiente, poiché la legge non prescrive un esercizio congiunto dei poteri certificatori.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 57

  il termine fissato per l'esercizio della potestà di accertamento dei tributi non esclude che tale accertamento debba, comunque, essere compiuto secondo le forme, le modalità ed i tempi prescritti dalle norme di legge che disciplinano il relativo procedimento amministrativo

  Il termine di decadenza per accertare l'imposta non esonera l'Amministrazione dal rispettare le altre regole procedimentali, incluso il termine dilatorio di 60 giorni, salvo comprovata impossibilità oggettiva non imputabile all'Amministrazione.

• Codice civile, art. 2697

  Tali ragioni derogatorie, pertinenti alla parte pubblica, debbono - secondo il criterio generale della distribuzione dell'onere della prova ex art. 2697 c.c. - essere allegate e dimostrate - in quanto circostanze di fatto - dalla Amministrazione finanziaria

  L'onere di allegare e provare i fatti che giustificano la deroga al termine di 60 giorni grava sull'Amministrazione finanziaria, che invoca l'urgenza per legittimare l'emissione anticipata dell'avviso.

• Codice di procedura civile, art. 384, comma 2

  la causa può essere decisa nel merito dalla Corte ex art. 384 c.p.c., comma 2, non occorrendo procedere ad ulteriori accertamenti in fatto.

  La Cassazione può decidere direttamente il merito quando non sono necessari ulteriori accertamenti fattuali; in questo caso ha accolto il ricorso introduttivo della società.

Massime di principio

• Dopo la consegna del PVC redatto a seguito di accessi, ispezioni o verifiche nei locali dell'attività, l'avviso di accertamento deve attendere il decorso di 60 giorni, così da consentire al contribuente di presentare osservazioni e documenti.
• L'emissione anticipata è ammessa soltanto in presenza di una particolare urgenza effettiva. La prossima scadenza del termine di decadenza, da sola, non basta: l'Amministrazione deve dimostrare anche che l'impossibilità di rispettare il termine non dipenda da ritardi o inefficienze a essa imputabili.
• La violazione del termine dilatorio può comportare l'invalidità dell'avviso anche senza un'espressa previsione legislativa di nullità, perché il termine tutela il diritto del contribuente al contraddittorio e favorisce un'azione amministrativa efficiente.
• I vizi della notificazione non equivalgono automaticamente all'invalidità dell'accertamento: la notificazione è condizione di efficacia e i suoi vizi possono essere sanati se l'atto è giunto effettivamente a conoscenza del destinatario e questi ha potuto difendersi.
• Se più verificatori sono autorizzati all'accesso, in mancanza di una norma che imponga un'attività congiunta è sufficiente la sottoscrizione del PVC da parte di uno solo di loro.