Cassazione Civile, Sentenza n. 11612/2020 del 16/06/2020

Esito

La controversia

I contribuenti hanno impugnato separatamente alcuni avvisi relativi alle annualità ICI 2006, 2007 e 2008, con i quali il Comune aveva assoggettato a imposta, come area edificabile, un terreno di loro proprietà. La CTP di Treviso, riuniti i ricorsi, li ha respinti con sentenza n. 23/04/13; la CTR di Venezia-Mestre ha respinto l’appello con sentenza n. 403/30/14, depositata il 5 marzo 2014. In cassazione sono stati proposti quattro motivi. Con i primi tre, trattati congiuntamente, i contribuenti hanno dedotto la violazione del D.Lgs. n. 504 del 1992, degli obblighi di motivazione degli atti tributari e delle regole sull’onere della prova: hanno contestato il diniego dell’agevolazione ICI prevista per i terreni agricoli dei coltivatori diretti, sostenendo che la qualifica andasse valutata in base alla prevalenza del tempo dedicato all’attività agricola; hanno inoltre lamentato la mancata allegazione degli atti richiamati negli avvisi e l’insufficiente indicazione dei criteri di valutazione del terreno. Con il quarto motivo, relativo alle sanzioni, hanno censurato la motivazione degli avvisi, sostenuto che fosse più equa una diversa qualificazione sanzionatoria e denunciato la mancata applicazione della continuazione per le violazioni relative alle annualità diverse. Hanno inoltre riferito che erano stati notificati precedenti avvisi per identica infrazione riferita agli anni 2003-2005, chiedendo che la continuazione fosse riconosciuta anche per le annualità 2006-2008.

La decisione

La Corte ha respinto i primi tre motivi: l’agevolazione ICI per i terreni agricoli spetta a chi trae dal lavoro agricolo la fonte prevalente di reddito, mentre il giudice di merito aveva accertato la prevalenza dei redditi provenienti da altre fonti. Ha dichiarato inammissibile la contestazione sulla mancata allegazione degli atti richiamati, poiché i ricorrenti lamentavano la sola mancata allegazione e non la mancata riproduzione del loro contenuto essenziale; ha inoltre ritenuto generica e comunque infondata la censura sui criteri di valutazione, dato che gli stessi contribuenti avevano riferito che gli avvisi indicavano una metodologia basata sugli «oneri di edificazione ed altro». Nel quarto motivo, la censura sulla motivazione delle sanzioni è stata dichiarata inammissibile perché la questione, alla luce della statuizione di primo grado sul carattere fisso della sanzione, non era stata specificamente contestata in appello; è stata altresì dichiarata inammissibile la doglianza sulla scelta della sanzione più equa, perché non risultava proposta in appello. È stata invece accolta la parte del quarto motivo relativa alla continuazione: la natura fissa della sanzione prevista per l’omessa dichiarazione ICI non esclude l’applicazione dell’istituto e una precedente interruzione non impedisce che la continuazione riprenda per violazioni della stessa indole commesse in periodi d’imposta successivi. La sentenza è stata cassata con rinvio alla CTR Veneto, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 504/1992, art. 9

  In tema di ICI, il trattamento agevolato di cui al D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 9, per i terreni agricoli posseduti da coltivatori diretti o da imprenditori agricoli a titolo principale, spetta solo a quanti traggono dal lavoro agricolo la loro prevalente fonte di reddito e non va, quindi, riconosciuto al contribuente che, pur lavorando il fondo come coltivatore diretto, sia proprietario di numerosi immobili condotti in locazione, il cui reddito complessivo sia superiore a quello derivante dal fondo.

  L’agevolazione ICI per i terreni agricoli richiede che il reddito ricavato dall’attività agricola costituisca la fonte prevalente del contribuente; non è sufficiente la qualifica di coltivatore diretto se altri redditi sono complessivamente superiori.

• L. n. 212/2000, art. 7

  Infatti, nel regime introdotto dalla L. n. 212 del 2000, art. 7, l’obbligo di motivazione degli atti tributari può essere adempiuto anche per relationem, ovverosia mediante il riferimento ad elementi di fatto risultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all’atto notificato, quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l’insieme di quelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell’atto o del documento necessarie e sufficienti per sostenere il provvedimento adottato, la c indicazione consente al contribuente – ed al giudice in sede di eventuale sindacato giurisdizionale – di individuare i luoghi specifici dell’atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano gli elementi della motivazione del provvedimento.

  La motivazione per relationem è ammissibile se l’atto notificato riproduce il contenuto essenziale dell’atto richiamato, in misura sufficiente a rendere identificabili gli elementi posti a fondamento del provvedimento; la mera mancata allegazione dell’atto richiamato non determina di per sé l’illegittimità.

• D.Lgs. n. 472/1997, art. 12, commi 5 e 6

  Ne deriva che deve accogliersi una interpretazione del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 12, comma 6, per la quale, una volta interrotta la continuazione, questa riprende a decorrere per le violazioni relative ai periodi di imposta successivi all’interruzione.

  Per violazioni della stessa indole commesse in diversi periodi d’imposta, la constatazione interrompe la continuazione rispetto alle violazioni anteriori, ma non impedisce che l’istituto operi nuovamente per quelle commesse nei periodi successivi.

• L. n. 662/1996, art. 3, comma 133, lettere f) e h)

  Da queste disposizioni, che contengono i principi che sono alla base dell’esercizio della delega in questione e che, quindi, possono essere utilizzati come fonte privilegiata per interpretare, nei casi dubbi, il contenuto delle disposizioni in esame, si evince che, comunque, pur con le diversità imposte dalla scelta di adottare una ricostruzione oggettiva e non soggettiva della continuazione la continuazione tributaria deve essere letta nell’ottica dei principi di diritto penale, al fine di adeguare la sanzione alle circostanze del caso e di impedire che possa essere determinata in misura eccessiva.

  I criteri della legge delega orientano l’interpretazione della disciplina della continuazione tributaria, valorizzando l’adeguamento della sanzione alle circostanze del caso e l’esigenza di evitare un trattamento eccessivo, pur sulla base della ricostruzione oggettiva propria del sistema tributario.

Massime di principio

• L’agevolazione ICI prevista per i terreni agricoli posseduti da coltivatori diretti o imprenditori agricoli a titolo principale spetta quando il lavoro agricolo costituisce la prevalente fonte di reddito; la mera attività di coltivazione diretta non basta se i redditi complessivi provenienti da altre fonti sono superiori.
• La motivazione di un atto tributario può essere resa per relationem se l’atto notificato riproduce il contenuto essenziale del documento richiamato, consentendo di individuare gli elementi fattuali e le parti del documento che sorreggono il provvedimento. La sola mancata allegazione del documento non è decisiva quando il contenuto essenziale è riportato nell’atto.
• In materia di sanzioni tributarie, le violazioni della stessa indole commesse in periodi d’imposta diversi possono essere assoggettate alla continuazione prevista dall’art. 12, comma 5, del D.Lgs. n. 472/1997. L’interruzione determinata dalla constatazione di una violazione non impedisce che la continuazione riprenda con riguardo alle violazioni della stessa indole commesse nei periodi d’imposta successivi.
• Il carattere fisso della sanzione applicabile alla singola violazione di omessa dichiarazione ICI non esclude l’applicazione della continuazione tra violazioni della stessa indole commesse in annualità diverse.

Come è indicizzato