Cassazione Civile, Ordinanza n. 22701/2023 del 26/07/2023

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato su una dichiarazione dei redditi per l'anno d'imposta 2007, dalla quale erano emersi un'indebita compensazione di credito d'imposta, omessi versamenti IVA periodici e tardivo versamento a saldo, con irrogazione di sanzioni. La società aveva impugnato la cartella e, nel corso del giudizio, aveva presentato una dichiarazione integrativa per correggere errori commessi nella dichiarazione originaria. La Commissione tributaria regionale ha però ritenuto tardiva sia la dichiarazione integrativa relativa al credito d'imposta sia la regolarizzazione dei versamenti IVA. Nel ricorso per cassazione la società ha dedotto: 1) violazione degli artt. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. n. 322/1998, perché la CTR aveva considerato inutilizzabile la dichiarazione integrativa presentata oltre il termine del comma 8-bis, senza consentire alla contribuente di far valere in giudizio l'errore incidente sull'obbligazione tributaria; 2) violazione dell'art. 13 d.lgs. n. 471/1997, in relazione all'art. 2, comma 10, lett. b), e all'art. 2-bis d.l. n. 203/2005, conv. in l. n. 248/2005, e all'art. 13, comma 1, lett. b), d.lgs. n. 472/1992, sostenendo che, ricevuto l'avviso bonario dall'intermediario, avrebbe potuto sanare le irregolarità IVA entro il termine decorrente dalla trasmissione telematica all'intermediario; 3) nullità dell'appello dell'Ufficio per asserita invalidità della sottoscrizione, poiché il delegante sarebbe stato privo di valida qualifica dirigenziale secondo Corte cost. n. 37/2015.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo, ritenendo errata la decisione della CTR sia sulla tempestività della dichiarazione integrativa sia sul termine per la regolarizzazione dei versamenti IVA. In particolare, ha richiamato il principio delle Sezioni Unite secondo cui, indipendentemente dai termini dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998, il contribuente può sempre opporsi in contenzioso alla maggiore pretesa fiscale allegando errori di fatto o di diritto commessi nella dichiarazione e incidenti sull'obbligazione tributaria; inoltre ha rilevato che, nel caso di comunicazione di irregolarità trasmessa all'intermediario, il termine per il pagamento utile a evitare l'iscrizione a ruolo decorre dal sessantesimo giorno successivo alla trasmissione telematica, cui si aggiungono i trenta giorni previsti per il pagamento. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché rivolto contro una questione processuale e non contro una domanda o eccezione di merito, oltre che per difetto di riscontro fattuale. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973

  costituisce la base del controllo automatizzato da cui è emersa la pretesa fiscale contestata.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972

  richiamato quale norma corrispondente per la liquidazione automatizzata dell'IVA.

• art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322 del 1998

  Salva l'applicazione delle sanzioni, le dichiarazioni ... possono essere integrate ... non oltre i termini stabiliti dall'articolo 43 del d.P.R. n. 600 del 1973

  consente la dichiarazione integrativa a favore dell'Erario entro i termini decadenziali dell'accertamento.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322 del 1998

  Le dichiarazioni ... possono essere integrate ... non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo

  il termine vale per l'integrativa a favore del contribuente, ma non preclude la contestazione in giudizio della maggiore pretesa tributaria quando la dichiarazione originaria sia affetta da errori incidenti sull'obbligazione fiscale.

• art. 17 d.lgs. n. 241 del 1997

  richiamato per l'utilizzo in compensazione dell'eventuale credito emergente dalla dichiarazione integrativa.

• art. 53 Cost.

  richiamato, tramite le Sezioni Unite, come fondamento del diritto del contribuente di opporsi alla pretesa fiscale ingiusta.

• art. 10, comma 1, l. n. 212 del 2000

  collaborazione e buona fede

  richiamato come principio che consente al contribuente di far valere in giudizio errori dichiarativi incidenti sull'obbligazione tributaria.

• art. 38 d.P.R. n. 602 del 1973

  menzionato dalle Sezioni Unite come rimedio distinto dalla difesa contenziosa, per il rimborso delle imposte indebitamente versate.

• art. 2-bis d.l. n. 203 del 2005, conv. dalla l. n. 248 del 2005

  prevede la trasmissione telematica agli intermediari degli avvisi di irregolarità e rileva ai fini del termine per la regolarizzazione dei versamenti dopo la comunicazione bonaria.

• art. 2, comma 2, d.lgs. n. 462 del 1997

  entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione

  il pagamento entro tale termine evita l'iscrizione a ruolo, in combinazione con il termine decorrente dalla trasmissione all'intermediario.

• art. 13 d.lgs. n. 471 del 1997

  richiamato in relazione alle sanzioni connesse agli omessi o tardivi versamenti.

• art. 13, comma 1, lett. b), d.lgs. n. 472 del 1992

  richiamato dalla parte ricorrente per sostenere la tempestività della regolarizzazione e l'applicabilità del ravvedimento.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  base formale delle censure per violazione di legge.

• art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato dalla ricorrente per denunciare nullità del procedimento/sentenza, ma la censura è stata ritenuta inammissibile.

Massime di principio

• In materia tributaria, la dichiarazione integrativa a favore del contribuente non esaurisce il diritto di difesa: il contribuente può sempre contestare in giudizio la maggiore pretesa fiscale allegando errori di fatto o di diritto contenuti nella dichiarazione originaria e incidenti sull'obbligazione tributaria, anche se non ha rispettato il termine previsto per l'integrativa a favore.
• Il termine dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998 disciplina l'integrativa e l'eventuale compensazione del credito, ma non può essere utilizzato per precludere la contestazione contenziosa della debenza dell'imposta quando la dichiarazione sia erronea.
• Quando l'avviso di irregolarità è trasmesso telematicamente all'intermediario abilitato, il termine utile per la regolarizzazione del contribuente decorre secondo la disciplina speciale applicabile e non coincide necessariamente con la data di presentazione della dichiarazione annuale; il giudice di merito deve verificare il corretto dies a quo e il termine complessivo per il pagamento.
• Il vizio di omessa pronuncia o omesso esame non è configurabile, secondo l'orientamento richiamato, con riguardo a mere questioni processuali, ma concerne domande o eccezioni di merito.

Come è indicizzato