Ordinanza del 21/03/2018 n. 7003 - Corte di Cassazione

Accertamento analitico-induttivo fondato sulla percentuale di ricarico

La controversia riguarda la legittimità di un accertamento emesso ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39, comma 1, lett. d), nei confronti della società di persone L. s.n.c. e dei soci, per l’anno d’imposta 2002. L’Agenzia delle Entrate aveva contestato maggiori ricavi pari a Euro 23.822,00, con conseguenti maggiori imposte ai fini IRPEF, IVA e IRAP.

L’accertamento traeva origine da un controllo e dal processo verbale di constatazione redatto dagli organi di polizia tributaria. L’unico elemento posto a fondamento della ripresa era la percentuale di ricarico, determinata mediante il raffronto tra le fatture passive, relative ai costi di acquisto, e le fatture attive, relative ai prezzi di vendita dei beni commercializzati dalla società.

Riunione dei procedimenti e litisconsorzio necessario

La Corte ha preliminarmente riunito i tre ricorsi per ragioni di connessione e per assicurare il rispetto del litisconsorzio necessario tra società e soci.

L’Agenzia aveva denunciato che i giudizi di primo e secondo grado si fossero svolti senza l’integrazione del contraddittorio nei confronti di entrambi i soci, ciascuno titolare del 50% del capitale della società di persone. La parte controricorrente aveva sostenuto che uno dei soci, dopo la soccombenza in primo grado, non aveva proposto appello.

La Corte ha respinto l’eccezione, rilevando che entrambi i soci avevano impugnato gli avvisi loro notificati e che tutti i relativi giudizi:

• erano stati instaurati dinanzi allo stesso giudice;
• avevano avuto trattazione contestuale;
• erano stati decisi nella medesima udienza;
• avevano coinvolto la società e tutti i soci interessati.

In materia di rettifica del reddito di una società di persone e del reddito di partecipazione dei soci, il principio di trasparenza previsto dal D.P.R. n. 917 del 1986, art. 5, impone, in linea generale, la trattazione unitaria delle controversie. Tuttavia, l’esigenza del simultaneus processus è soddisfatta anche mediante procedimenti distinti, purché trattati e decisi contestualmente con la partecipazione di tutti i litisconsorti.

La scelta di uno dei soci di non proseguire il giudizio in appello non determina, secondo la Corte, una violazione del contraddittorio né comporta la nullità dei giudizi proseguiti dall’altro socio, anche in rappresentanza della società.

Presupposti dell’accertamento analitico-induttivo

La Corte ha ribadito che l’accertamento analitico-induttivo è astrattamente applicabile anche quando la contabilità del contribuente sia formalmente regolare, qualora essa risulti complessivamente inattendibile. In tale ipotesi, l’Amministrazione può ricostruire maggiori ricavi o minori costi sulla base di presunzioni semplici.

Tuttavia, le presunzioni devono essere fondate su elementi dotati dei requisiti di gravità, precisione e concordanza. Solo quando l’Amministrazione abbia fornito una valida prova presuntiva si determina lo spostamento sul contribuente dell’onere di dimostrare gli elementi contrari o impeditivi della maggiore pretesa fiscale.

La Corte ha precisato che anche un unico elemento indiziario può, in astratto, essere sufficiente, ma soltanto quando presenti autonomamente i requisiti della gravità e della precisione. Nel caso esaminato, il giudice di merito non aveva escluso il metodo analitico-induttivo in ragione della mera regolarità formale della contabilità; aveva invece ritenuto insufficiente, sul piano probatorio, l’unico indizio concretamente utilizzato dall’Ufficio.

Valutazione della percentuale di ricarico

La percentuale di ricarico era stata considerata arbitraria dalla Commissione tributaria regionale per le modalità con cui era stata determinata. In particolare, il raffronto tra prezzi di acquisto e di vendita:

• riguardava soltanto alcuni prodotti;
• non era stato esteso a tutti i beni commercializzati;
• non era stato rapportato ai quantitativi acquistati;
• non teneva adeguatamente conto della varietà e dell’eterogeneità dei prodotti;
• non considerava che una parte delle vendite avveniva all’ingrosso e una parte al dettaglio;
• non valorizzava i costi ulteriori rispetto a quelli di acquisto dei beni.

La società commercializzava prodotti non omogenei, di diversa natura e valore, operando sia nel commercio all’ingrosso sia in quello al dettaglio. Tali circostanze imponevano particolare prudenza nella ricostruzione del reddito attraverso una percentuale di ricarico.

La Commissione regionale aveva inoltre evidenziato l’elevata competitività del settore, caratterizzato dalla presenza di imprese di grandi dimensioni capaci di praticare prezzi al pubblico contenuti. Tale situazione poteva costringere i piccoli rivenditori a mantenere ricarichi più bassi rispetto a quelli ipotizzati dall’Amministrazione.

Valore dei dati medi di settore

La Corte ha richiamato il proprio consolidato orientamento secondo cui i valori percentuali medi del settore non costituiscono, di per sé, un fatto noto storicamente provato. Essi derivano da un’elaborazione statistica di una pluralità di dati anche disomogenei e rappresentano una semplice regola di esperienza.

Pertanto, i valori medi di settore non integrano automaticamente presunzioni gravi, precise e concordanti e, in assenza di ulteriori elementi, non consentono di presumere l’esistenza di ricavi non dichiarati. La Corte ha richiamato, tra le altre, Cass. n. 7914/2007, nonché Cass. n. 27330/2016, n. 15038/2014 e n. 4312/2015.

L’utilizzo della percentuale di ricarico può assumere una valenza più incisiva soltanto in situazioni particolari, come quelle in cui la contabilità sia gravemente priva di garanzie di affidabilità oppure i prezzi di acquisto risultino abnormi e manifestamente antieconomici. In tali casi la giurisprudenza ha ammesso anche il ricorso a presunzioni cosiddette “supersemplici”, prive dei requisiti ordinari di gravità, precisione e concordanza, secondo quanto richiamato dalla Corte con riferimento a Cass. n. 15027/2014 e n. 14941/2013.

Nel caso concreto, tuttavia, non ricorrevano elementi ulteriori di tale natura idonei a rafforzare il dato relativo al ricarico.

Valutazione della sentenza impugnata

La Corte ha ritenuto che la Commissione tributaria regionale avesse seguito un percorso motivazionale coerente e sufficiente. La sentenza non aveva negato in astratto la possibilità di utilizzare il metodo analitico-induttivo in presenza di contabilità formalmente regolare, né aveva escluso il successivo onere probatorio del contribuente in presenza di una valida presunzione.

Il giudice di merito aveva invece svolto una valutazione concreta dell’unico elemento offerto dall’Amministrazione, concludendo che esso non fosse né grave né preciso. L’Agenzia, nei ricorsi, non aveva individuato specifici errori di diritto nell’argomentazione della Commissione, né aveva indicato ulteriori elementi contenuti nell’avviso di accertamento che il giudice avrebbe omesso di considerare.

Le censure dell’Amministrazione miravano sostanzialmente a ottenere una nuova valutazione dei dati e dei fatti già esaminati dal giudice di merito. Tale rivalutazione è preclusa in sede di legittimità, in assenza di incongruenze logiche o di errori metodologici nella motivazione.

La Corte ha ritenuto infondato anche il motivo relativo all’insufficiente motivazione sulla determinazione della percentuale di ricarico. La sentenza regionale aveva esaminato l’indizio e ne aveva motivatamente escluso l’idoneità a fondare una presunzione qualificata.

Decisione e spese

La Corte di cassazione ha riunito i ricorsi iscritti ai numeri 14267/10, 14268/10 e 14269/10 e li ha rigettati.

L’Agenzia delle Entrate è stata condannata alla rifusione delle spese di causa in favore del controricorrente, liquidate in complessivi Euro 4.500, oltre alle spese generali determinate nella misura forfetaria del 15% e agli oneri di legge.

La decisione è stata assunta dalla Sezione Quinta Civile della Corte di cassazione il 15 marzo 2017 e depositata in cancelleria il 21 marzo 2018.