Ordinanza del 21/03/2018 n. 7036 - Corte di Cassazione

Esclusione dall’ILOR dei redditi da fabbricati soggetti a ICI

La pronuncia riguarda l’interpretazione dell’art. 17, comma 4, del D.Lgs. n. 504/1992, norma introdotta per coordinare l’ICI con la previgente ILOR ed evitare la doppia imposizione dello stesso immobile. La disposizione stabilisce che sono esclusi dall’ILOR i redditi dei fabbricati «a qualsiasi uso destinati», compresi quelli strumentali e quelli oggetto di locazione.

La Corte chiarisce che l’esclusione opera anche quando il fabbricato appartiene a una società, è inserito nell’attività d’impresa ed è concesso a terzi in locazione o in leasing. La norma non consente quindi di limitare il beneficio ai fabbricati posseduti da persone fisiche o ai soli immobili produttivi di reddito fondiario.

Contesto dell’accertamento

L’Agenzia delle Entrate aveva notificato alla società Erre Vis s.a.s., successivamente incorporata nella Asso Werke s.r.l., un avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 1994. L’Ufficio aveva recuperato a tassazione Euro 35.028,00 a titolo di maggiore ILOR, oltre alle sanzioni.

La contestazione riguardava la deduzione, ai fini ILOR, di Euro 244.370,87, corrispondenti alla differenza tra:

• i canoni di locazione finanziaria percepiti per un immobile della società, pari a Lire 600.000.000;
• i costi relativi all’immobile, pari a Lire 126.833.000, comprendenti ammortamenti, assicurazioni e tasse.

La società aveva indicato tale differenza, pari a Lire 473.168.000, come variazione in diminuzione del reddito imponibile ILOR, ritenendo che rappresentasse il reddito effettivamente riferibile al fabbricato già assoggettato a ICI.

Posizioni delle parti

L’Agenzia delle Entrate sosteneva che l’importo da escludere dall’ILOR dovesse essere determinato secondo i criteri catastali previsti per i redditi fondiari, indipendentemente dalla natura del proprietario e dall’uso dell’immobile.

Secondo l’Amministrazione, per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, occorreva:

• determinare il valore patrimoniale dell’immobile secondo le regole applicabili ai fini ICI;
• applicare a tale valore il divisore 50, corrispondente al coefficiente di moltiplicazione delle rendite catastali degli immobili del gruppo D;
• escludere dall’ILOR il reddito così determinato, anziché il reddito effettivamente risultante dai canoni e dai costi dell’immobile.

L’Agenzia richiamava le istruzioni del modello 750/95 e la circolare n. 34/1993, sostenendo che i canoni di leasing riflettessero un’operazione commerciale e non il semplice godimento del bene.

La società sosteneva invece che l’art. 17, comma 4, imponesse l’esclusione oggettiva dei redditi riferibili ai fabbricati assoggettati a ICI, senza distinguere in base alla natura del proprietario, alla strumentalità del bene o alla modalità contrattuale di godimento. Pertanto, il reddito da escludere doveva essere quello effettivamente prodotto dall’immobile, determinato sottraendo ai canoni i costi ad esso inerenti.

Interpretazione dell’art. 17, comma 4, del D.Lgs. n. 504/1992

La Corte ritiene che il tenore letterale della disposizione sia incompatibile con una lettura che determini una diversa disciplina fiscale in funzione dell’appartenenza dell’immobile a una persona fisica o a una società, della sua strumentalità o della sua concessione in locazione.

L’espressione «a qualsiasi uso destinati», seguita dal riferimento espresso ai fabbricati strumentali e a quelli oggetto di locazione, dimostra che il legislatore ha inteso ricomprendere ogni modalità di utilizzazione dell’immobile. L’obiettivo è evitare che il medesimo bene venga colpito sia dall’ICI sia dall’ILOR, anche quando il reddito del fabbricato confluisce nel reddito d’impresa.

La Corte esclude quindi che debba essere applicato sempre e soltanto il criterio catastale previsto per i redditi fondiari. L’utilizzo generalizzato della rendita catastale, o di un valore patrimoniale determinato ai fini ICI maggiorato mediante il divisore 50, non sarebbe infatti sufficiente a eliminare in concreto ogni fenomeno di doppia imposizione.

Modalità di determinazione del reddito da escludere

È ritenuto corretto il criterio seguito dalla contribuente, basato sul reddito effettivamente riferibile all’immobile. L’importo da escludere dalla base imponibile ILOR è stato determinato mediante la differenza tra i canoni percepiti e i costi direttamente relativi al fabbricato.

Nel caso concreto, la società ha escluso dall’ILOR:

• canoni di locazione finanziaria: Lire 600.000.000;
• costi relativi all’immobile: Lire 126.833.000;
• reddito escluso dalla base ILOR: Lire 473.168.000, pari a Euro 244.370,87.

La Corte precisa che non era necessario applicare criteri forfettari o ricostruzioni fondate sulla rendita catastale. L’esclusione riguarda la porzione di reddito d’impresa effettivamente derivante dal possesso del fabbricato soggetto a ICI.

Irrilevanza della forma contrattuale

Ai fini dell’esclusione dall’ILOR, non assume rilievo la distinzione tra canoni derivanti da una locazione ordinaria e canoni percepiti nell’ambito di un contratto di leasing.

La struttura giuridica del contratto non modifica la natura del reddito riferibile all’immobile né consente di assoggettare a ILOR una quota del reddito che deve essere esclusa in applicazione dell’art. 17, comma 4. La disciplina opera quindi anche per immobili concessi in locazione finanziaria a terzi.

Precedenti e principi richiamati

La decisione richiama la giurisprudenza della Corte di cassazione, in particolare Cass., Sez. V, sentenza n. 9550/2011, secondo cui una società immobiliare proprietaria di fabbricati produttivi di redditi da locazione non può essere assoggettata all’ILOR, neppure limitatamente a una quota del reddito prodotto da fabbricati soggetti a ICI.

Sono inoltre richiamati i principi espressi dalla Corte costituzionale nella sentenza n. 403 del 2000, in materia di divieto di doppia imposizione e coordinamento tra imposizione immobiliare e imposizione sui redditi.

Esito del giudizio

La Corte di cassazione ha ritenuto infondato l’unico motivo di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, relativo alla violazione dell’art. 17, comma 4, del D.Lgs. n. 504/1992 e degli artt. 33, 34, 57 e 114 del T.U.I.R.

Il ricorso è stato rigettato. In ragione della complessità della questione, le spese di causa sono state integralmente compensate tra le parti.

La decisione è stata assunta il 31 gennaio 2018 e depositata in cancelleria il 21 marzo 2018.