Sentenza del 01/04/2021 n. 9065 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Le società impugnano la decisione della Commissione tributaria regionale che, accogliendo l'appello dell'Ufficio, ha ritenuto che tre distinte cessioni (diritti di proprietà intellettuale, diritti su formule di profumi, e stampi e relativi diritti contrattuali) costituissero, considerate unitariamente, la cessione di un ramo d'azienda soggetto a registrazione d'ufficio e a imposta di registro con applicazione di sanzioni. Le ricorrenti sostenevano che gli atti, presi singolarmente, non erano idonei a costituire un'azienda né configuravano un'operazione unitaria e censuravano l'uso, da parte del giudice di appello, di elementi extratestuali e di fatti riferibili a soggetti terzi estranei agli atti.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i ricorsi ritenendo che la Commissione regionale abbia erroneamente utilizzato elementi extratestuali e atti collegati per ricostruire un'operazione unitaria, in contrasto con la portata dell'art. 20 del D.P.R. n. 131/1986 così come chiarito dall'interpretazione autentica (L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87) e dalla successiva conferma di retroattività (L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084) e dagli orientamenti della Corte costituzionale. La sentenza impugnata è cassata con riferimento ai motivi accolti; la Corte, decidendo nel merito, ha accolto i ricorsi originari delle società e ha disposto la compensazione integrale delle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente" (versione anteriore alla L. n. 205/2017); e nella versione modificata dalla L. n. 205/2017: "L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi"

  La Corte ha ritenuto prevalente l'interpretazione resa dall'interpretazione autentica (L. n. 205/2017) e dalla successiva conferma di retroattività: ai fini della tassazione di registro va considerata la natura e gli effetti dell'atto sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto, escludendo elementi extratestuali e atti collegati quando non espressamente richiamati dal testo.

• L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87

  norma di modifica dell'art. 20 D.P.R. n. 131/1986 (v. testo nella voce precedente)

  Introdotto il principio che l'interpretazione negoziale ai fini del registro si limita agli elementi desumibili dall'atto stesso, escludendo elementi estranei, salvo quanto disciplinato dagli articoli successivi.

• L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084

  "La L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87, lett. a), costituisce interpretazione autentica del testo unico di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20, comma 1."

  Riconosciuta la natura di interpretazione autentica e dunque la retroattività della nuova lettura dell'art. 20; la Corte ha confermato la possibilità di applicare tale interpretazione anche agli atti anteriori.

• Codice Civile, art. 2555

  Richiamato dalle parti e dai giudici per valutare se il complesso dei beni trasferiti fosse idoneo a costituire un'azienda; la Corte ha osservato che tale valutazione non può fondarsi su elementi estranei agli atti posti a registrazione dopo l'interpretazione autentica.

• Codice Civile, artt. 2727 e 2729

  norme sulle prove e sulle presunzioni

  Contestata l'utilizzazione di presunzioni prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza; la Corte ha ritenuto che il giudice non possa ricavare da atti collegati elementi extratestuali per fondare la ricostruzione di una cessione di azienda.

• Dir. 77/388/CEE art. 5 par. 8; Dir. 2006/112/CE art. 19; D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 art. 2

  riferimenti alla disciplina I.V.A.

  Le ricorrenti hanno invocato profili comunitari e di armonizzazione I.V.A.; la Corte ha ritenuto non decisiva la questione comunitaria nel merito del vizio procedurale relativo all'uso di elementi extratestuali per la qualificazione ai fini della tassa di registro.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, dopo l'interpretazione autentica (L. n. 205/2017) e la sua retroattività (L. n. 145/2018), il giudice e l'Amministrazione devono qualificare l'atto sulla base degli elementi desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione, escludendo elementi extratestuali e atti collegati salvo diversa previsione normativa.
• L'Ufficio non può, in sede di iscrizione a ruolo per imposta di registro, fondare la riqualificazione di un atto facendo ricorso a comportamenti esterni, atti di terzi o ad indici esterni non presenti nel testo dell'atto, salvo che l'atto stesso non richiami tali elementi o che la normativa lo consenta espressamente.
• Se l'atto impositivo non contesta in termini l'abuso del diritto o la frode fiscale, il giudizio tributario non può essere esteso d'ufficio a pretendere accertamenti su tali profili non dedotti nell'atto stesso (divieto di ampliamento del thema decidendum).
• La qualificazione di più atti come un'unica operazione (p. es. cessione di ramo d'azienda) è ammissibile solo se l'unità negoziale emerge dal contenuto degli atti presentati per la registrazione; non è sufficiente provare una preordinazione economica o l'interesse di un terzo non richiamato nei singoli atti.
• In caso di dubbio sulla natura dell'operazione, il principio di legalità e la modifica normativa richiedono che l'interpretazione pro imposizione non travalichi il testo dell'atto: la valutazione va ancorata agli elementi documentali e non a ricostruzioni esterne non contestate.
• Resta ferma la possibilità per l'Amministrazione di perseguire fenomeni elusivi/abusivi attraverso gli strumenti antielusivi previsti dalla legge, ma ciò deve essere espressamente contestato nell'atto e seguito secondo la relativa procedura e garanzie (p. es. contraddittorio endoprocedimentale).