Cassazione Civile, Sentenza n. 6018/2020 del 04/03/2020

Esito

La controversia

La società aveva impugnato il diniego dell’Ufficio del 5 giugno 2015, emesso in risposta all’istanza del 17 aprile 2015, con cui chiedeva l’applicazione retroattiva dell’aliquota ridotta per usi industriali sull’accisa del gas naturale nel periodo febbraio 2013-febbraio 2015 e il rimborso delle somme versate con aliquota ordinaria, anche mediante accrediti sui successivi pagamenti. La società deduceva di avere ceduto il gas alla Fiera di Vicenza per il riscaldamento dei padiglioni e sosteneva che un precedente provvedimento favorevole dell’Ufficio avesse consumato il potere di accertamento; affermava inoltre che l’aliquota industriale fosse un regime differenziato di tassazione, non un’agevolazione, e fosse quindi applicabile retroattivamente. La CTP di Vicenza aveva rigettato il ricorso; la CTR del Veneto, con sentenza n. 955/17 depositata il 27 settembre 2017, aveva accolto l’appello, valorizzando l’affidamento nel precedente rimborso, il divieto di reformatio in peius in caso di mera rivalutazione e la natura non agevolativa dell’aliquota, ritenendo implicitamente abrogato il D.M. 12 luglio 1977. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: con il primo ha dedotto la violazione dell’art. 14 TUA, sostenendo che l’Amministrazione deve recuperare le somme indebitamente rimborsate e che l’affidamento non esclude la debenza del tributo; con il secondo ha dedotto la violazione dell’art. 26 TUA e del D.M. 12 luglio 1977, sostenendo che il regime per usi industriali è agevolativo, che decorre dalla domanda e che non era stata provata la sussistenza dei presupposti per gli anni precedenti. La società aveva eccepito l’inammissibilità del ricorso per mancata censura di un’autonoma ratio decidendi, relativa alla ritenuta abrogazione del decreto ministeriale.

La decisione

La Corte ha respinto l’eccezione preliminare di inammissibilità: la ritenuta abrogazione del D.M. 12 luglio 1977 era un passaggio interno alla motivazione censurata con il secondo motivo, non un’autonoma ratio, e la censura ricomprendeva anche tale questione. Ha accolto entrambi i motivi. Quanto al primo, ha chiarito che l’affidamento tutelato dall’art. 10, commi 1 e 2, della L. 212/2000 può incidere sulle sanzioni e sugli accessori, ma non esclude la debenza del tributo; l’Amministrazione può rimuovere in autotutela un precedente atto illegittimo fondato sui medesimi presupposti, salvo giudicato o decadenza dal potere di accertamento. Quanto al secondo, ha affermato che l’aliquota ridotta per uso industriale è un beneficio subordinato alla domanda del contribuente, alla prova dei presupposti e alla verifica dell’autorità, sicché i suoi effetti non decorrono da prima della presentazione dell’istanza. Ha inoltre escluso l’abrogazione implicita del D.M. 12 luglio 1977, poiché l’art. 67, comma 1, TUA mantiene in vigore le norme regolamentari previgenti fino all’emanazione di quelle nuove. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla CTR del Veneto, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 14 D.Lgs. 504/1995 (TUA)

  In ogni caso, la doverosità dell’annullamento in via di autotutela dell’atto illegittimo, come emerso durante la discussione, in quanto fondata sui principi di buon andamento e imparzialità della pubblica amministrazione, consegue all’obbligo dell’amministrazione di rimuovere gli errori dei propri provvedimenti, non potendosi ritenere consumato il potere di accertamento (Cass., Sez. V, 8 luglio 2015, n. 14219), salvo che l’atto rinnovato non costituisca elusione o violazione dell’eventuale giudicato formatosi sull’atto viziato (Cass., Sez. VI, 6 dicembre 2016, n. 25023), ovvero che si sia consumato il potere decadenziale di accertamento (Cass., Sez. VI, 13 marzo 2013, n. 6329).

  La disciplina è applicata nel senso che l’Amministrazione può e deve rimuovere in autotutela un proprio atto illegittimo e rinnovare la determinazione, senza che il precedente esercizio del potere consumi quello accertativo, fatte salve l’esistenza di un giudicato e la decadenza dal potere.

• art. 10, commi 1 e 2, L. 212/2000

  E’ principio consolidato quello secondo cui il legittimo affidamento del contribuente di cui alla L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, commi 1 e 2, attiene all’esclusione degli aspetti sanzionatori e agli accessori del tributo, conseguenti all’inadempimento colpevole dell’obbligazione tributaria, ma non incide sulla debenza del tributo stesso, che prescinde del tutto dalle intenzioni manifestate dalle parti del rapporto fiscale e dipende esclusivamente dall’obiettiva realizzazione dei presupposti impositivi.

  L’affidamento del contribuente può escludere sanzioni e accessori nei casi previsti, ma non determina la non debenza del tributo, che dipende dalla realizzazione oggettiva dei presupposti d’imposta.

• art. 26 D.Lgs. 504/1995 (TUA)

  E’ stato affermato, in tema di imposta di consumo per il gas metano, che la domanda di ripetizione (nella specie proposta dal consumatore verso il fornitore) per quanto indebitamente pagato a causa della mancata applicazione dell’aliquota ridotta per usi in% striali può essere accolta con decorrenza dalla data di presentazione della relativa istanza all’autorità finanziaria e non da un momento anteriore, posto che il godimento del beneficio è subordinato alla dimostrazione della sussistenza dei presupposti da parte del contribuente e alla verifica dei medesimi da parte dell’autorità competente (Cass., Sez. U, 1 febbraio 2016, n. 1837; Cass., Sez. V, 23 luglio 2019, n. 19798).

  Il trattamento per usi industriali opera soltanto dalla presentazione dell’istanza, perché il beneficio presuppone che il contribuente dimostri i requisiti e che l’autorità ne verifichi la sussistenza.

• D.M. 12 luglio 1977, art. 4, comma 5

  Nè può ritenersi implicitamente abrogato – per effetto dell’entrata in vigore del TUA (D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504) – il D.M. 12 luglio 1977, come erroneamente ritenuto dalla sentenza impugnata (e come censurato dall’Ufficio), il cui art. 4, comma 5, disciplina i consumi destinati alle imprese industriali ed artigiane, stante il disposto dell’art. 67, comma 1 TUA, che prevede espressamente: “fino a quando non saranno emanate le predette norme regolamentari restano in vigore quelle vigenti”.

  La disciplina regolamentare del 1977 sui consumi delle imprese industriali e artigiane resta efficace in attesa delle nuove norme regolamentari, in forza della clausola di conservazione prevista dall’art. 67, comma 1, TUA.

• art. 67, comma 1, D.Lgs. 504/1995 (TUA)

  Nè può ritenersi implicitamente abrogato – per effetto dell’entrata in vigore del TUA (D.Lgs. 26 ottobre 1995, n. 504) – il D.M. 12 luglio 1977, come erroneamente ritenuto dalla sentenza impugnata (e come censurato dall’Ufficio), il cui art. 4, comma 5, disciplina i consumi destinati alle imprese industriali ed artigiane, stante il disposto dell’art. 67, comma 1 TUA, che prevede espressamente: “fino a quando non saranno emanate le predette norme regolamentari restano in vigore quelle vigenti”.

  Le norme regolamentari previgenti in materia di accise restano in vigore fino all’emanazione delle nuove norme regolamentari; pertanto, l’entrata in vigore del TUA non ha implicitamente abrogato il D.M. 12 luglio 1977.

Massime di principio

• Il legittimo affidamento del contribuente, anche quando si sia conformato a precedenti determinazioni o interpretazioni dell’Amministrazione finanziaria, può rilevare ai fini delle sanzioni e degli accessori, ma non elimina l’obbligazione tributaria, determinata dalla realizzazione oggettiva dei presupposti d’imposta.
• L’Amministrazione finanziaria può rimuovere in autotutela un precedente atto illegittimo e adottare una nuova determinazione sulla base dei medesimi presupposti; il potere non è consumato, salvo che la nuova determinazione eluda o violi un giudicato oppure sia intervenuta la decadenza dal potere di accertamento.
• Il riconoscimento dell’aliquota ridotta per usi industriali del gas naturale è subordinato alla domanda del contribuente, alla dimostrazione dei presupposti e alla loro verifica da parte dell’autorità; gli effetti del beneficio non possono decorrere da un momento anteriore alla presentazione dell’istanza.
• La disciplina regolamentare previgente in materia di accise, compreso il D.M. 12 luglio 1977, non è implicitamente abrogata dall’entrata in vigore del TUA quando l’art. 67, comma 1, ne dispone la permanenza fino all’emanazione delle nuove norme regolamentari.

Come è indicizzato