Cassazione Civile, Ordinanza n. 25620/2022 del 31/08/2022

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione con cui l'Agenzia delle Entrate ha rideterminato l'imposta di registro dovuta su un atto di cessione di crediti presenti e futuri, stipulato dal consorzio in favore della banca a garanzia di un finanziamento contestualmente erogato. Il notaio rogante aveva inizialmente autoliquidato l'imposta in misura fissa; l'Ufficio ha invece ritenuto dovuta l'imposta proporzionale dello 0,50%, assumendo che la cessione di crediti fosse un negozio autonomo e non una mera appendice del finanziamento. La CTR aveva rigettato l'appello dell'Agenzia, ritenendo che la cessione fosse collegata funzionalmente al finanziamento e che, per la causa di garanzia, dovesse applicarsi la tassazione fissa. L'Agenzia ricorre per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 6 della Tariffa, Parte I, d.p.r. 131/1986, sostenendo l'autonomia fiscale dei due negozi; 2) vizi di motivazione e violazione di norme processuali/tributarie sulla parte della sentenza che esclude la legittimazione del notaio a chiedere il rimborso, ma al contempo rileva che il pagamento fu effettuato con provvista del consorzio; 3) violazione delle norme sul rimborso e sulla distinzione tra imposta principale e complementare, perché la CTR avrebbe richiamato una disciplina non pertinente. In via incidentale il notaio, il consorzio e la banca contestano la declaratoria di improcedibilità/assorbimento delle loro domande di rimborso e chiedono, in subordine, il rinvio per altre questioni rimaste assorbite, tra cui il contraddittorio endoprocedimentale e la qualificazione dell'imposta.

La decisione

La Corte accoglie il primo motivo del ricorso principale dell'Agenzia, ritenendo errata la CTR nell'avere assimilato il caso a un mero collegamento negoziale idoneo a giustificare la tassazione fissa. La Suprema Corte afferma che, ai fini dell'imposta di registro, occorre verificare l'autonomia degli effetti dei negozi e non soltanto il loro collegamento funzionale: qui il contratto di finanziamento e la cessione di crediti in garanzia restano distinti e autonomi, ciascuno con propria causa, sicché la cessione è soggetta a tassazione proporzionale. Restano assorbiti i motivi secondo e terzo del ricorso principale. Il ricorso incidentale è rigettato: la Corte rileva che la CTR aveva erroneamente dichiarato assorbite le domande di rimborso, ma decide nel merito ritenendo comunque infondate e in parte inammissibili le censure, perché non sussiste il diritto al rimborso in favore del consorzio e non spetta alcun rimborso al notaio, che peraltro aveva pagato con provvista del consorzio. Sono respinte anche le domande subordinate di rinvio per contraddittorio preventivo e altre questioni assorbite, perché si tratta di tributo interno non armonizzato, l'atto è qualificato come imposta principale e non occorrono ulteriori accertamenti di fatto. La sentenza impugnata è cassata senza rinvio nel merito quanto all'annullamento dell'avviso, e la Corte dichiara la legittimità dell'avviso di accertamento/liquidazione impugnato. Le spese sono poste a carico solidale dei controricorrenti.

Norme richiamate

• art. 6 Tariffa, Parte I, d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131

  La cessione di crediti in garanzia non beneficia della tassazione fissa solo perché collegata a un finanziamento; occorre applicare la disciplina propria dell'atto che, in concreto, mantiene autonoma causa ed effetti ed è quindi imponibile in misura proporzionale.

• art. 21 d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131

  Il discrimine tra tassazione unica e tassazione separata dipende dalla distinzione tra negozio complesso e negozi collegati: la tassazione unica richiede una connessione necessaria e oggettiva, non dipendente dalla sola volontà delle parti.

• art. 77 d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131

  Il diritto al rimborso spetta al contribuente o al soggetto nei cui confronti è stata applicata la sanzione; il notaio responsabile d'imposta non è, di regola, legittimato a chiederlo in proprio.

• art. 56 d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131

  Richiamato dalle parti in tema di rimborso e termini dell'azione, ma ritenuto non decisivo nel caso concreto in ragione della qualificazione dell'atto e della mancanza del diritto al rimborso.

• art. 42 d.p.r. 26 aprile 1986, n. 131

  L'imposta richiesta dall'ufficio per correggere errori o omissioni dell'autoliquidazione rientra nell'imposta principale; nel caso concreto l'avviso integra un'imposta principale postuma.

• art. 100 c.p.c.

  Richiamato nel ricorso incidentale in tema di interesse ad agire, ma le censure sono state respinte nel merito o dichiarate inammissibili.

• art. 112 c.p.c.

  La CTR è incorsa in omessa pronuncia sul gravame incidentale, ma la Corte può decidere nel merito se la questione è infondata e non richiede ulteriori accertamenti.

• art. 132, comma 2, c.p.c.

  Richiamato insieme alle norme sulla motivazione della sentenza per contestare la pretesa contraddittorietà della decisione impugnata.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato ai fini della censura motivazionale della sentenza impugnata.

• art. 111, comma 4, Cost.

  Richiamato sia per il dovere di motivazione sia, in combinazione con il principio di ragionevole durata, per consentire alla Cassazione di decidere nel merito senza rinvio quando non occorrano nuovi accertamenti.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale richiamata quale parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  Norma processuale richiamata per il vizio di omessa pronuncia e violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• art. 54 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel ricorso incidentale in tema di appello e rimborso nel processo tributario.

• art. 61 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato nel primo motivo principale come norma processuale tributaria.

• art. 62 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato dai controricorrenti in relazione all'appello incidentale e al giudizio di cassazione nel processo tributario.

• art. 68, comma 2, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Richiamato in tema di riscossione/rimborso nel processo tributario; la Corte esclude che fosse la disciplina applicabile al caso concreto.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Fondamento dell'obbligo di versare l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato in caso di rigetto o inammissibilità delle impugnazioni.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro, la tassazione unica presuppone un collegamento necessario e oggettivo tra più atti, imposto dalla legge o dalla struttura del negozio; se gli atti, pur funzionalmente collegati, mantengono causa ed effetti autonomi, ciascuno va tassato separatamente.
• La qualificazione fiscale di un'operazione non può arrestarsi allo scopo economico perseguito dalle parti: occorre verificare l'autonomia degli effetti giuridici dei singoli negozi e la loro riconducibilità a distinti presupposti d'imposta.
• La cessione di crediti in garanzia, quando sia atto autonomo rispetto al finanziamento cui accede, non è automaticamente attratta alla tassazione fissa prevista per il rapporto principale, ma può essere assoggettata a imposta proporzionale.
• L'imposta richiesta dall'Ufficio per correggere un errore o un'omissione dell'autoliquidazione integra imposta principale, anche se interviene successivamente alla registrazione.
• Il notaio responsabile d'imposta non è, di regola, legittimato in proprio a chiedere il rimborso dell'imposta versata, specie quando il pagamento sia stato eseguito con provvista fornita dal soggetto economicamente inciso.
• In caso di omessa pronuncia sul motivo di appello, la Corte di cassazione può decidere nel merito senza rinvio quando la questione giuridica sia infondata e non richieda ulteriori accertamenti di fatto, in applicazione dei principi di economia processuale e ragionevole durata.
• Nel processo tributario, per i tributi interni non armonizzati, la mancata attivazione del contraddittorio preventivo non determina automaticamente invalidità dell'atto se il contribuente non allega e dimostra quale diverso esito avrebbe potuto avere il procedimento.

Come è indicizzato