Cassazione Civile, Ordinanza n. 25556/2022 del 31/08/2022

Esito

La controversia

La società impugnava in cassazione la sentenza della CTR Lombardia che aveva confermato il rigetto del ricorso contro un avviso di accertamento per il periodo d'imposta 2004, con rilievi ai fini IRES, IRAP e IVA. L'accertamento contestava: l'indeducibilità della quota di ammortamento di spese di perizia sostenute nel 2002 per stimare i danni da alluvione e finalizzate a un risarcimento assicurativo; la mancata contabilizzazione di ricavi derivanti da operazioni infragruppo connesse all'uso di un sistema informatico; l'accantonamento dell'indennità suppletiva di clientela; l'omessa fatturazione di operazioni imponibili IVA. Con nove motivi la ricorrente deduceva, tra l'altro, nullità della sentenza per omessa pronuncia e motivazione apparente, difetto di motivazione dell'avviso per mancata risposta alle osservazioni endoprocedimentali, violazione delle norme sulle spese pluriennali e sul divieto di doppia imposizione, violazione delle regole probatorie in tema di ricavi infragruppo, errata esclusione della deducibilità dell'accantonamento per indennità suppletiva di clientela e violazione della disciplina IVA sulla imponibilità delle prestazioni infragruppo.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo solo nei limiti dell'omessa pronuncia sulla specifica censura relativa al calcolo della quota di ammortamento della perizia assicurativa, e ha accolto l'ottavo motivo sulla deducibilità dell'accantonamento per indennità suppletiva di clientela. Ha rigettato il secondo, terzo, quarto, quinto e settimo motivo; ha dichiarato inammissibili il sesto e il nono motivo. In conseguenza, la sentenza impugnata è stata cassata limitatamente ai capi colpiti dai motivi accolti, con rinvio al giudice di merito per il riesame delle questioni in relazione alle quali è stata ravvisata la nullità/violazione di diritto.

Norme richiamate

• art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione idonea a rendere percepibile il percorso logico-giuridico della decisione; la mancanza assoluta o la motivazione solo apparente integra nullità.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato per il requisito della motivazione della sentenza, che deve consentire di comprendere le ragioni della decisione.

• art. 112 c.p.c.

  L'omessa pronuncia sussiste solo quando manchi del tutto una decisione su un capo di domanda o di censura decisivo; non ricorre se la pretesa risulta implicitamente disattesa dalla struttura logica della pronuncia.

• art. 111 Cost.

  La motivazione deve raggiungere il minimo costituzionale e non essere meramente apparente.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  L'avviso di accertamento è valido anche se non esplicita le osservazioni del contribuente presentate in sede endoprocedimentale; l'Ufficio deve valutarle ma non necessariamente darne conto nell'atto.

• art. 3 L. 241/1990

  Richiamato in tema di motivazione degli atti amministrativi, ma nel caso concreto non comporta l'invalidità dell'avviso per mancata menzione delle osservazioni difensive.

• art. 42 d.P.R. 26 settembre 1973, n. 600

  La motivazione dell'avviso va valutata in concreto; nel caso il vizio non è stato riconosciuto per il solo mancato riscontro alle osservazioni del contribuente.

• art. 56 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato con riferimento alla motivazione dell'atto impositivo IVA.

• art. 108, comma 3, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Le spese relative a più esercizi sono deducibili nei limiti della quota imputabile a ciascun esercizio; per la Corte, tuttavia, la perizia per il risarcimento alluvionale non integra, nel caso concreto, un costo capitalizzabile con utilità pluriennale diretta.

• art. 86 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dalla ricorrente a sostegno della rateizzazione, ma la Corte ha escluso che il costo in esame avesse i requisiti per la capitalizzazione pluriennale.

• art. 2424-bis c.c.

  Le immobilizzazioni destinate a essere utilizzate durevolmente vanno iscritte tra le immobilizzazioni; la Corte lo richiama per delimitare i presupposti dei costi pluriennali.

• art. 2426 c.c.

  Il costo delle immobilizzazioni immateriali con utilità limitata nel tempo va ammortizzato sistematicamente; la capitalizzazione è ammessa solo se sussistono utilità futura, attendibilità del costo e, per gli oneri pluriennali, i requisiti indicati dalla disciplina contabile.

• art. 163 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Il divieto di doppia imposizione interna non è violato dalla rettifica di un costo in un singolo periodo d'imposta, poiché opera il principio di autonomia dei periodi d'imposta e il contribuente può chiedere il rimborso dell'eventuale eccedenza nei termini di legge.

• art. 39 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  In presenza di inattendibilità complessiva della contabilità, l'Ufficio può procedere ad accertamento analitico-induttivo e avvalersi di presunzioni semplici per ricostruire componenti positivi non dichiarati.

• art. 2729 c.c.

  Le presunzioni semplici possono fondare l'accertamento, anche se uniche, purché dotate dei requisiti di gravità e precisione; in tal caso l'onere della prova si sposta sul contribuente.

• art. 17 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  La locuzione sulle indennità per cessazione del rapporto di agenzia comprende anche l'indennità suppletiva di clientela, rilevando ai fini della deducibilità dell'accantonamento.

• art. 1751 c.c.

  La disciplina dell'indennità di fine rapporto dell'agente è letta in modo unitario, nel senso che l'indennità suppletiva di clientela rientra nel sistema dell'indennità di cessazione del rapporto di agenzia.

• art. 105 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato come disciplina attuale della deducibilità degli accantonamenti per indennità di fine rapporto, applicabile anche all'indennità suppletiva di clientela.

• art. 1 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dalla ricorrente per contestare la disciplina IVA sulle prestazioni imponibili.

• art. 3 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dalla ricorrente in tema di imponibilità IVA delle prestazioni di servizi.

• art. 13 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Il valore normale può rilevare ai fini IVA solo in ipotesi tipiche come autoconsumo o prestazioni gratuite per finalità estranee all'impresa; la censura è stata però dichiarata inammissibile per difetto di specificità.

• art. 54 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dalla ricorrente, ma la censura non è stata esaminata nel merito per difetto di specificità del motivo.

• art. 75 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  L'imputazione temporale dei componenti negativi è inderogabile; ciò esclude che la diversa annualità di deduzione consenta di invocare, di per sé, la doppia imposizione.

• art. 2935 c.c.

  Il contribuente può domandare la restituzione dell'imposta eventualmente pagata in eccedenza nei termini di prescrizione decorrenti dal giudicato sulla legittimità del recupero.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Ai fini della decadenza dell'Ufficio, quando si contesta un componente pluriennale per il singolo rateo dedotto, rileva il termine riferito alla dichiarazione in cui il rateo è indicato.

• art. 1709 c.c.

  Il mandato senza rappresentanza è presunto oneroso, con conseguente irrilevanza dell'ipotesi di gratuità non provata nei rapporti infragruppo esaminati.

• art. 1655 c.c.

  Le attività di servizio rese nell'ambito del sistema informatico di gruppo sono state ricondotte a un rapporto sinallagmatico di appalto di servizi.

• art. 1 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Nel processo tributario si applicano le regole del processo civile in tema di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.

• art. 70 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

  Richiamato dalla giurisprudenza sul regime di deducibilità degli accantonamenti per indennità di fine rapporto, interpretato in senso comprensivo dell'indennità suppletiva di clientela.

Massime di principio

• La nullità della sentenza per motivazione mancante o apparente ricorre solo quando non sia ricostruibile il percorso logico-giuridico della decisione; è sufficiente una motivazione sintetica purché renda percepibile la ratio decidendi.
• L'omessa pronuncia non sussiste se la domanda o censura è incompatibile con l'impostazione complessiva della decisione o risulta implicitamente rigettata; è necessario che manchi del tutto il provvedimento indispensabile alla soluzione della controversia.
• Nel processo tributario l'avviso di accertamento non è invalido per il solo fatto di non riportare espressamente le osservazioni difensive del contribuente presentate in fase endoprocedimentale, purché l'Ufficio le abbia valutate.
• Le spese possono essere capitalizzate come costi pluriennali solo se il contribuente dimostra utilità futura, nesso diretto e causale con benefici economici pluriennali e ragionevole recuperabilità; se il beneficio è solo mediato o eventuale, il costo va imputato all'esercizio di sostenimento.
• La violazione del divieto di doppia imposizione non può essere dedotta in astratto contro il recupero di un costo non di competenza nel periodo contestato, perché ogni periodo d'imposta ha autonomia propria e l'eventuale eccedenza va fatta valere con gli strumenti restitutori previsti.
• In tema di accertamento dei redditi, l'Ufficio può fondare la ripresa su presunzioni semplici anche singole, purché gravi e precise; in tale contesto l'onere della prova passa sul contribuente.
• Nei rapporti infragruppo, la distinta soggettività delle società comporta che la prestazione resa da una società alle altre, salvo prova della gratuità, debba presumersi onerosa e quindi riaddebitabile.
• L'indennità suppletiva di clientela degli agenti rientra nella disciplina fiscale delle indennità di cessazione del rapporto di agenzia e i relativi accantonamenti sono deducibili secondo il regime delle indennità di fine rapporto.

Come è indicizzato