Cassazione Civile, Ordinanza n. 10056/2026 del 18/04/2026

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate notificava alla società contribuente un avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2010, recuperando a tassazione il 75% dei costi dedotti per spese di sponsorizzazione e il 100% dell'IVA detratta, ritenendo in parte inesistenti le operazioni di sponsorizzazione. Il rapporto formale era con una società sportiva di basket, ma secondo l'Ufficio le sponsorizzazioni avrebbero riguardato in realtà un'altra squadra, con assunzione dell'obbligo anche per fatto del terzo. La CTP annullava l'atto, mentre la CTR accoglieva l'appello dell'Ufficio e confermava la legittimità dell'accertamento. La società ricorrente proponeva ricorso per cassazione con sei motivi: 1) omesso esame di un fatto decisivo, lamentando che la CTR non avesse considerato la mancata allegazione del PVC e la insufficiente riproduzione del suo contenuto; 2) violazione delle norme sulla motivazione degli atti amministrativi e del diritto di difesa, per asserita insufficienza e contraddittorietà della motivazione dell'avviso; 3) violazione delle norme sul processo tributario e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che l'Ufficio non avesse assolto l'onere della prova e che le dichiarazioni del terzo avessero valore solo indiziario; 4) nullità della sentenza per motivazione apparente o insufficiente; 5) omessa pronuncia sull'eccezione di nullità dell'atto per violazione del contraddittorio endoprocedimentale e per mancata redazione del PVC al termine delle attività; 6) violazione della disciplina sulla sottoscrizione dell'avviso di accertamento, contestando la validità della delega di firma.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, ha rigettato il secondo, il quinto e il sesto, e ha accolto il terzo e il quarto motivo. Ha ritenuto che il primo motivo non denunciassse un fatto storico omesso, ma una diversa valutazione difensiva; che l'avviso fosse sufficientemente motivato perché riportava in modo essenziale le dichiarazioni rilevanti; che, invece, la CTR avesse fondato l'accertamento quasi esclusivamente sulle dichiarazioni di un terzo, senza adeguati riscontri esterni, con motivazione carente e con erronea valutazione della loro idoneità probatoria; che non vi fosse omessa pronuncia sull'eccezione relativa al contraddittorio, comunque non applicabile nel caso concreto; e che la delega di firma fosse valida anche se conferita secondo la qualifica del funzionario. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviata alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  il vizio è configurabile solo come omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, decisivo e discusso tra le parti; non consente di censurare la mera mancata valutazione di argomentazioni difensive.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  può essere invocato per denunciare violazione o falsa applicazione di norme sostanziali o processuali, ma non per sollecitare una rivalutazione di merito della completezza dell'avviso o dell'attendibilità della prova.

• art. 7, comma 1, L. 27 luglio 2000, n. 212

  l'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso è funzionale a integrare le ragioni dell'atto impositivo e riguarda solo gli atti non già riprodotti nella loro parte essenziale nell'avviso stesso.

• art. 3, comma 3, L. 7 agosto 1990, n. 241

  l'obbligo di allegazione opera in funzione integrativa della motivazione e non quando il contenuto essenziale dell'atto richiamato sia già riportato nell'avviso.

• art. 24 Cost.

  richiamato quale parametro del diritto di difesa, ma non ritenuto violato nel caso concreto quanto alla motivazione dell'avviso.

• art. 7, comma 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  richiamato in tema di prova nel processo tributario; le dichiarazioni di terzi possono assumere valore indiziario e, se gravi, precise e concordanti, valere come presunzione.

• art. 2697 c.c.

  l'onere della prova dell'inesistenza parziale delle operazioni e della legittimità della ripresa incombe sull'Amministrazione che emette l'accertamento.

• art. 36 d.lgs. n. 546/1992

  la sentenza tributaria deve essere motivata in modo sufficiente e non apparente.

• art. 132 c.p.c.

  la decisione deve contenere l'esposizione concisa dei motivi in fatto e in diritto, pena nullità se la motivazione è del tutto mancante o apparente.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  richiamato quale regola sulla motivazione della sentenza.

• art. 111, comma 6, Cost.

  richiede che i provvedimenti giurisdizionali siano motivati.

• art. 112 c.p.c.

  non vi è omessa pronuncia quando la decisione adottata implica il rigetto dell'eccezione o del motivo incompatibile con l'esito della causa.

• art. 12, comma 7, L. n. 212/2000

  il termine dilatorio e il contraddittorio endoprocedimentale si applicano alle verifiche con accessi e ispezioni nei locali del contribuente, non a ogni accertamento fondato su attività istruttorie esterne o su questionari.

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  la delega alla sottoscrizione dell'avviso può essere di firma e non di funzioni; può essere conferita anche con ordini di servizio, purché sia individuabile la qualifica del delegato e la riferibilità della sottoscrizione.

• art. 1381 c.c.

  richiamato solo per descrivere l'assunzione dell'obbligo per fatto del terzo nel rapporto contrattuale richiamato nell'accertamento.

• art. 21-bis d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  non applicabile ratione temporis al caso, poiché introdotto successivamente e comunque riferito a un periodo d'imposta diverso da quello oggetto di accertamento.

• art. 2729 c.c.

  le dichiarazioni di terzi acquisite in sede di accertamento possono, se corroborate da riscontri, integrare presunzioni gravi, precise e concordanti idonee a sorreggere l'accertamento.

• art. 2 d.lgs. n. 74/2000

  richiamato solo nel riferimento alla diversa vicenda penale del legale rappresentante della società contribuente, non decisiva per il periodo d'imposta in contestazione.

Massime di principio

• Nel processo tributario le dichiarazioni rese da terzi in sede di verifica hanno, di regola, valore indiziario; possono però assumere efficacia presuntiva piena solo se sorrette da ulteriori riscontri esterni e se, per qualità e quantità, integrano un quadro grave, preciso e concordante.
• L'onere di provare i fatti posti a base della ripresa fiscale incombe sull'Amministrazione; il giudice non può fondare la decisione su affermazioni apodittiche circa l'attendibilità di un terzo, in assenza di riscontri obiettivi.
• Il vizio di omesso esame ex art. 360, n. 5, c.p.c. riguarda solo un fatto storico decisivo, non la mancata considerazione di una tesi difensiva o di un'argomentazione giuridica.
• L'obbligo di allegazione degli atti richiamati nell'avviso di accertamento è soddisfatto quando nell'atto siano riportati gli elementi essenziali necessari a rendere comprensibile la pretesa e a consentire la difesa del contribuente.
• Non ricorre omessa pronuncia quando la decisione resa sia logicamente incompatibile con l'accoglimento della questione non esaminata espressamente.
• Il contraddittorio endoprocedimentale di cui all'art. 12, comma 7, dello Statuto del contribuente opera nelle verifiche con accesso e ispezione presso il contribuente e non si estende automaticamente agli accertamenti fondati su istruttorie esterne o su atti formati presso terzi.
• La delega di firma dell'avviso di accertamento può essere conferita per qualifica e mediante ordini di servizio, purché sia verificabile la corrispondenza tra sottoscrittore e delega.

Come è indicizzato