Sentenza del 02/03/2020 n. 5646 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha emesso avviso di accertamento per il 2004 recuperando a tassazione royalties percepite dalla contribuente per la concessione in uso di marchi e know-how alla controllata olandese St. T. B.V., ritenendo che il corrispettivo pattuito fosse inferiore al "valore normale" e dunque operando una rettifica ai sensi delle norme sul transfer pricing. La contribuente contestava la motivazione, la legittimità dell'accertamento per violazione delle norme sul transfer pricing (art. 9, 75, 110 d.P.R. 917/1986), deduceva la necessità di considerare l'operazione unitariamente già dall'anno 2000 (coperto da condono tombale), e censurava irregolarità procedurali e di motivazione dell'atto impositivo. In subordine chiedeva il rinvio alla procedura per evitare la doppia imposizione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso della contribuente e confermato la legittimità dell'accertamento dell'Agenzia. Ha richiamato i principi del valore normale (art. 9 t.u.i.r. e art. 110, comma 7) e la giurisprudenza secondo cui l'Amministrazione non deve dimostrare la maggiore fiscalità nazionale o la finalità elusiva ma può rettificare operazioni infragruppo che appaiono regolate a condizioni non conformi al valore normale, mentre grava sul contribuente l'onere di provare la normalità dei prezzi secondo l'art. 2697 c.c.. La Corte ha altresì ritenuto applicabile il metodo del prezzo di rivendita (resale price method) data la presenza di una transazione infragruppo tra la licenziataria olandese e la sublicenziataria spagnola, e ha ritenuto che le contestazioni sui costi di gestione della controllata olandese fossero prive di riscontro. La sentenza è stata però cassata parzialmente e rinviata alla Commissione tributaria regionale unicamente per la rideterminazione delle sanzioni, alla luce di una disciplina successiva più favorevole indicata dalla contribuente; la pronuncia di merito sulla fondatezza dell'accertamento resta confermata.

Norme richiamate

• d.P.R. n. 917/1986, art. 110, comma 7

  "I componenti del reddito derivanti da operazioni con societa non residenti ... sono valutati in base al valore normale ... se ne deriva un aumento del reddito; la stessa disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito"

  Consente all'Amministrazione di rettificare componenti di reddito derivanti da operazioni infragruppo sulla base del valore normale; non richiede prova di elusione fiscale ma solo che il prezzo risulti anomalo rispetto al valore normale.

• d.P.R. n. 917/1986, art. 9, comma 3

  "per valore normale ... si intende il prezzo o il corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari, in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione"

  Definisce il criterio di comparabilità e principio della libera concorrenza; impone il confronto con operazioni in condizioni di mercato o, quando non disponibili, l'uso di metodi sussidiari (es. resale price method).

• d.P.R. n. 917/1986, art. 75 (richiamato)

  Norme sul valore normale e determinazione del reddito d'impresa; richiamato nel contesto dell'accertamento per trasfer pricing.

• d.lgs. n. 546/1992, art. 57

  Regola l'ammissibilità di eccezioni nuove in grado di appello nel processo tributario; la Corte ha ritenuto che alcune eccezioni sollevate solo in appello fossero innovative e quindi inammissibili.

• legge n. 212/2000, art. 12

  Prevede l'obbligo per l'Amministrazione di valutare le osservazioni difensive del contribuente; la mancata esplicitazione nella motivazione dell'avviso non comporta automaticamente nullità dell'atto se non viene lesa una specifica garanzia.

• art. 112 cod. proc. civ.

  Principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; la Corte ha ritenuto che il rigetto implicito delle eccezioni sollevate esclude il vizio di omessa pronuncia.

• Circolare Agenzia Entrate n. 32/1980 e rapporti OCSE (1979, 1995)

  Forniscono criteri metodologici per la determinazione dei prezzi di trasferimento e indicano l'uso, anche per beni immateriali, di metodi quali il resale price method quando non ci sono transazioni comparabili tra terzi.

• art. 2697 cod. civ.

  Regole ordinarie sulla distribuzione dell'onere della prova: in materia fiscale l'onere di provare la normalità dei prezzi grava sul contribuente.

Massime di principio

• In operazioni infragruppo relative a royalties e beni immateriali l'Amministrazione può rettificare i corrispettivi ritenuti anomali in base al valore normale; non è necessario provare l'esistenza di un vantaggio fiscale o una finalità elusiva.
• Il contribuente ha l'onere di fornire la prova che i corrispettivi infragruppo corrispondono a condizioni di mercato (arm's length); semplici riferimenti generici a costi di gestione non documentati sono insufficienti.
• Quando mancano comparabili esterni, è ammesso l'uso di transazioni infragruppo comparabili (ad es. resale price method) per la determinazione del valore normale, purché il confronto sia ragionevole e motivato.
• La mancata esplicitazione nell'avviso di accertamento della valutazione delle osservazioni difensive non determina automaticamente la nullità dell'atto, salvo che ricorra una lesione specifica di diritti o garanzie; l'Amministrazione deve però aver realmente valutato le osservazioni.
• Eccezioni o richieste nuove introdotte soltanto in sede di appello possono essere considerate inammissibili ai sensi della disciplina processuale tributaria; è quindi importante sollevare in primo grado tutte le eccezioni rilevanti.
• La Corte di cassazione può integrare o correggere la motivazione in diritto se il principio giuridico è stato correttamente individuato e non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto (art. 384 c.p.c.).
• Se successivamente interviene una disciplina sanzionatoria più favorevole, il contribuente deve dedurne e quantificarne l'applicabilità; il giudice di legittimità può rinviare per rideterminare le sanzioni in base alla normativa più favorevole ove concreto e provato.