Sentenza del 21/03/2023 n. 127 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava che la convenzione urbanistica (15/04/2015) costituisse un'operazione permutativa ai sensi dell'art. 11, c.1, DPR 633/1972 e che quindi la prestazione imponibile della società (realizzazione autorimesse) fosse da fatturare e assoggettare a IVA sin dalla stipula della convenzione (art. 6, c.4 DPR 633/1972). La società sosteneva invece che la convenzione è un atto endo-procedimentale di pianificazione pubblica, privo di carattere corrispettivo/permutativo, e che l'obbligo di fatturazione e l'esigibilità dell'IVA sorgono solo al momento dell'effettiva realizzazione e collaudo dell'opera.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello dell'Agenzia delle Entrate e confermato la sentenza di primo grado favorevole alla società. I giudici hanno ritenuto che la convenzione urbanistica sia un atto endo-procedimentale collegato al procedimento di pianificazione pubblica e non una permuta ai fini IVA; pertanto l'obbligo di fatturazione non sorge alla data di stipula della convenzione ma solo al momento dell'effettiva esecuzione e collaudo dell'opera. L'appellante è stato condannato alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - Art. 6, comma 4

  se anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nei precedenti commi o indipendentemente da essi sia emessa fattura, o sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l'operazione si considera effettuata, limitatamente all'importo fatturato o pagato, alla data della fattura o a quella del pagamento

  L'Ufficio sosteneva che la convenzione avesse valore di pagamento in natura anticipato; il giudice ha ritenuto che tale anticipazione non possa essere presunta quando la convenzione ha natura endo-procedimentale e gli obblighi sono condizionati e non eseguiti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - Art. 11, comma 1

  le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni o prestazioni di servizi ... sono soggette all'imposta separatamente

  L'Ufficio invocava l'art. 11 per qualificare la fattispecie come permuta imponibile separatamente. Il giudice ha escluso l'applicazione normativa perché è venuta meno la corrispettività reale tipica della permuta: la convenzione è stata qualificata come atto endo-procedimentale senza immediata funzione corrispettiva.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - Art. 4, comma 2, n.1

  Riferimento alla presunzione di esercizio d'impresa per le società, richiamato dall'Ufficio per sostenere imponibilità della prestazione della società; il giudice ha ritenuto che la qualificazione giuridica della convenzione prevale sull'automatica presunzione in presenza di atti endo-procedimentali non eseguiti.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - Art. 26, comma 2

  Richiamato in punto di rimedio: se una fattispecie fosse stata assoggettata a IVA e successivamente annullata o sostituita, il corretto rimedio è la nota di variazione ai sensi di tale norma.

• Codice Civile - Art. 1552

  Definizione civilistica di permuta; il giudice ha evidenziato che la disciplina IVA (art. 11) ha portata diversa e più ampia ma che, nel caso di convenzioni urbanistiche, viene meno il requisito della corrispettività rilevante ai fini IVA.

• Cass. Sezioni Unite, ordinanza 17/02/2017 n. 4217

  La giurisprudenza di legittimità ha qualificato le convenzioni urbanistiche come atti endo-procedimentali, parte del procedimento pubblicistico di pianificazione del territorio, e non come meri negozi privatistici permutativi.

• Cass. Civ., Sez. Trib., 22/06/2018 n. 16533

  Stabilisce che, quando la convenzione urbanistica prevede opere asoggettabili a IVA, l'obbligo di fatturazione sorge al compimento delle opere e al loro collaudo e non alla data della convenzione.

• Cass. Civ., Sez. V, Ord. 30/11/2017 n. 28724

  Richiamata dall'Ufficio per la nozione ampia di permuta ai fini IVA; il giudice territoriale ha comunque distinto i casi tra convenzioni private di scambio e convenzioni urbanistiche pubblicistiche.

Massime di principio

• Le convenzioni urbanistiche stipulate tra Comune e privato si qualificano, di regola, come atti endo-procedimentali pubblicistici e non come permute privatistiche; pertanto non sussiste automaticamente la corrispettività necessaria per applicare art. 11 DPR 633/1972.
• Quando la convenzione costituisce un impegno condizionato legato al rilascio di titoli edilizi, l'esigibilità dell'IVA sulle opere a carico del privato sorge al momento dell'effettiva esecuzione dell'opera e del collaudo, non alla semplice stipula della convenzione.
• L'art. 6, comma 4 DPR 633/1972 (anticipazione dell'esigibilità per fattura o pagamento) opera solo se vi è un effettivo pagamento o fatturazione anticipata riconoscibile come corrispettivo; non può essere fatto valere automaticamente quando la pattuizione ha natura procedimentale e gli obblighi restano sospesi o condizionati.
• Se una convenzione originaria viene successivamente annullata o sostituita e si fosse incorsa in obblighi IVA, il rimedio fiscale corretto è la nota di variazione ai sensi dell'art. 26 DPR 633/1972, non l'esenzione ex ante.
• Nel valutare questioni analoghe occorre documentare con precisione: natura formale della convenzione (endo-procedimentale vs. privatistica), esecuzione reale delle opere, pagamenti o scomputi effettivamente effettuati, e il momento di rilascio di eventuali titoli edilizi.
• La giurisprudenza di legittimità (Sezioni Unite 2017; Cass. 2018) fornisce orientamento favorevole alla qualificazione pubblicistica delle convenzioni urbanistiche e al differimento dell'esigibilità IVA fino all'esecuzione/collaudo delle opere.