Sentenza del 29/08/2018 n. 21297 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la non imponibilità IVA applicata dalla società a fatture relative a lavori di cantieristica e riparazione eseguiti su navi da diporto battenti bandiera extracomunitaria, nonché agli acquisti di beni destinati a tali lavori. Secondo l'Ufficio mancava la prova che le navi fossero state ammesse in Italia in regime di importazione temporanea, in particolare mediante il cosiddetto "costituto in arrivo". Mancavano inoltre le bollette doganali e due lettere d'intento relative ai beni acquistati, oltre alla corretta regolarizzazione delle fatture e alla corretta dichiarazione IVA. La CTR aveva ritenuto sufficiente l'esistenza di un contratto di appalto e la natura estera delle navi, ma l'Agenzia sosteneva che tali elementi non dimostrassero il presupposto per il regime di non imponibilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo che il regime di non imponibilità IVA richiedesse non solo lavori di riparazione su navi straniere, ma anche la prova che le navi fossero effettivamente in regime di importazione temporanea. Tale prova gravava sulla contribuente e poteva essere fornita, in particolare, mediante il costituto in arrivo o altra documentazione certa e idonea. La Corte ha inoltre ritenuto necessaria, per i beni acquistati, la presenza delle bollette doganali e delle lettere d'intento, non essendo sufficiente qualificare l'intervento complessivo come una prestazione unitaria di servizi. La sentenza della CTR è stata cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti, la Corte ha deciso nel merito rigettando il ricorso originario della società. Le spese di tutti i gradi sono state compensate per la peculiarità e novità della questione.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 7, comma 6

  "vigente ratione temporis"

  I servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali non si considerano effettuati nel territorio dello Stato e possono beneficiare della non imponibilità per difetto del requisito di territorialità, quando ricorrono le condizioni previste dalla legge.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 9, comma 1, n. 9

  "i trattamenti di cui all'art. 176 T.U. approvato con D.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, eseguiti su beni di provenienza estera non ancora definitivamente importati"

  La non imponibilità per i lavori eseguiti su beni esteri richiede che tali beni non siano ancora definitivamente importati e che sussistano le condizioni del regime di importazione temporanea.

• D.P.R. n. 43/1973, art. 176, comma 1, lett. c

  "riparazione, compresi il riattamento e la messa a punto"

  La riparazione è tra i trattamenti che possono giustificare l'ammissione al regime di temporanea importazione, purché sia possibile accertare l'impiego delle merci nei prodotti ottenuti e siano rispettati gli ulteriori presupposti.

• Codice della navigazione, artt. 179 e 185

  Le navi straniere devono presentare all'autorità marittima, al momento dell'arrivo in porto, una dichiarazione contenente le informazioni relative al viaggio e all'imbarcazione; tale disciplina è applicabile anche alle navi straniere.

• Regolamento CE n. 2454/1993, art. 723

  "possono restare nel territorio doganale della Comunità per tutto il tempo necessario allo svolgimento delle operazioni per cui è richiesta l'ammissione temporanea"

  I mezzi di trasporto adibiti alla navigazione marittima possono permanere nel territorio doganale in regime di ammissione temporanea per il tempo necessario alle operazioni autorizzate, comprese manutenzione, carico e scarico.

• Convenzione di Ginevra del 18 maggio 1956

  "il documento che permette di riconoscere l'imbarcazione o l'aeromobile e d'accertare la prestazione della garanzia o il deposito dei diritti e tasse di importazione"

  La Convenzione disciplina l'ingresso e la permanenza temporanea di mezzi navali extracomunitari nel territorio doganale, prevedendo una documentazione idonea a identificarli e a comprovare l'assolvimento delle garanzie doganali.

• Codice civile, art. 2697

  L'onere di provare i fatti costitutivi del diritto al regime agevolativo grava sul contribuente che intende avvalersene.

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 6, comma 8

  La mancata regolarizzazione di fatture irregolari o prive della documentazione necessaria può comportare l'applicazione delle relative sanzioni.

Massime di principio

• Per applicare un regime IVA agevolato o di non imponibilità non è sufficiente dimostrare la natura dell'operazione o l'esistenza di un contratto di appalto: devono essere provati tutti i presupposti oggettivi e documentali richiesti dalla normativa.
• Quando il beneficio dipende dall'importazione temporanea di un bene estero, il contribuente deve dimostrare con documentazione certa che il bene si trovava effettivamente in tale regime al momento dell'operazione.
• Il cosiddetto costituto in arrivo costituisce una prova idonea della presenza della nave straniera in acque nazionali o comunitarie in regime di importazione temporanea; in sua assenza occorre produrre documenti alternativi aventi analoga certezza e capacità probatoria.
• La qualificazione economica complessiva dell'intervento come prestazione di servizi non consente di superare la mancanza dei documenti doganali e fiscali richiesti per i beni acquistati o installati.
• L'onere della prova dei requisiti per beneficiare della non imponibilità IVA grava sul contribuente, poiché si tratta di un regime derogatorio rispetto all'imposizione ordinaria.
• In caso di fatture relative ad acquisti di beni destinati a lavorazioni agevolate, devono essere conservate e prodotte le bollette doganali, le lettere d'intento e ogni altra documentazione richiesta; la sola indicazione normativa in fattura o un eventuale errore formale non sono necessariamente sufficienti.
• In una situazione analoga, l'assenza della documentazione essenziale può comportare il recupero dell'IVA, l'applicazione delle sanzioni e il rigetto della pretesa del contribuente anche se la lavorazione è stata realmente eseguita e il bene è effettivamente di provenienza estera.