Sentenza del 29/08/2018 n. 5662 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento per gli anni 2009 e 2010, contestando l'omessa dichiarazione dei redditi da locazione e rideterminando forfettariamente il canone in misura superiore a quello risultante dal contratto. L'accertamento traeva origine dall'autodenuncia del conduttore, il quale aveva dichiarato di pagare un canone mensile di 400 euro, anziché i 200 euro indicati nel contratto registrato nel 2005. L'Ufficio aveva applicato il criterio previsto dall'art. 3, comma 8, del D.Lgs. 23/2011, fissando il canone sulla base del triplo della rendita catastale. La proprietaria sosteneva che tale criterio fosse applicabile soltanto ai contratti non registrati, mentre il suo contratto era stato regolarmente registrato.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto parzialmente l'appello. Ha ritenuto illegittima la rideterminazione forfettaria del canone, poiché l'art. 3, comma 8, del D.Lgs. 23/2011 presuppone l'omessa registrazione del contratto, mentre il contratto era stato stipulato e registrato nel 2005. Le differenze Irpef per il 2009 e il 2010 dovranno quindi essere ricalcolate sulla base del canone contrattuale di 200 euro mensili, pari a 2.400 euro annui al lordo della deduzione fiscale. La contribuente, tuttavia, aveva omesso di dichiarare il reddito locativo, e tale irregolarità aveva legittimamente originato l'accertamento; per questo motivo le spese di entrambi i gradi di giudizio sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 14 marzo 2011, n. 23, art. 3, comma 8

  contratti di locazione degli immobili ad uso abitativo, comunque stipulati, che non sono stati registrati entro il termine stabilito dalla legge

  Il criterio forfettario del canone, pari al triplo della rendita catastale con gli adeguamenti previsti, si applica esclusivamente ai contratti di locazione abitativa omessi dalla registrazione. Non è applicabile quando il contratto sia stato regolarmente registrato, anche se il reddito locativo non è stato indicato in dichiarazione o la registrazione sia stata tardiva.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 37, comma 4-bis

  La base imponibile del reddito fondiario derivante dalla locazione è determinata applicando la deduzione fiscale prevista alla misura del canone annuo contrattuale.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 38, 41-bis e 41-ter

  Le disposizioni disciplinano i poteri di accertamento dell'Amministrazione finanziaria, utilizzabili per recuperare redditi non dichiarati o maggiori redditi, ma non consentono di applicare automaticamente il criterio forfettario previsto per i contratti non registrati quando la registrazione risulti effettuata.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 22, comma 3, e 57

  La Commissione ha ritenuto rispettivamente corretta l'attestazione di conformità dell'atto di appello e non violato il divieto di proporre domande o eccezioni nuove in appello.

• Legge 9 dicembre 1998, n. 431, art. 5

  La norma è richiamata in relazione al precedente contratto di locazione transitoria, successivamente convertito in rapporto ordinario.

Massime di principio

• Il criterio forfettario del triplo della rendita catastale previsto dall'art. 3, comma 8, del D.Lgs. 23/2011 richiede l'omessa registrazione del contratto; la sola omessa dichiarazione del canone non consente di applicarlo.
• Se il contratto è registrato, l'Amministrazione può recuperare il reddito non dichiarato, ma deve determinare il reddito sulla base del canone contrattuale effettivamente risultante dagli atti, salvo provare un canone maggiore con elementi concreti.
• Le dichiarazioni del conduttore possono costituire un elemento dell'accertamento, ma non giustificano automaticamente la rideterminazione forfettaria prevista per i contratti non registrati, soprattutto se contrastate da documenti e da altre pronunce giudiziarie.
• La registrazione del contratto e la dichiarazione fiscale sono obblighi distinti: la registrazione impedisce l'applicazione della sanzione civilistica o fiscale specifica prevista per il contratto non registrato, ma non elimina l'obbligo di dichiarare il reddito da locazione.
• Anche quando il contribuente ottiene l'annullamento della quantificazione forfettaria, l'omessa dichiarazione del reddito può giustificare l'accertamento e la compensazione delle spese processuali.