Sentenza del 06/05/2016 n. 462 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava al contribuente l'esercizio non dichiarato di un'attività creditizia abusiva, derivante da finanziamenti erogati a diverse società, e recuperava a tassazione maggiori redditi IRPEF e maggiori ricavi IVA per l'anno 2006. L'Ufficio sosteneva inoltre la tempestività dell'accertamento per effetto del raddoppio dei termini, in presenza di una notitia criminis relativa al reato di cui all'art. 5 del d.lgs. n. 74 del 2000. Il contribuente contestava la validità della seconda notificazione dell'avviso, la tardività dell'accertamento, la carenza di motivazione per mancata allegazione del processo verbale di constatazione e l'insussistenza dell'attività creditizia abusiva.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha respinto sia l'appello principale dell'Agenzia sia l'appello incidentale del contribuente, compensando integralmente le spese. Ha ritenuto valida la rinnovazione della notificazione del medesimo avviso, senza necessità di annullare il primo atto, poiché la prima notificazione era nulla ma sanata dalla tempestiva impugnazione. Ha riconosciuto il raddoppio dei termini di accertamento, ritenendo sufficiente l'astratta configurabilità del reato e la trasmissione della notizia di reato, senza necessità di una condanna penale né di un procedimento penale ancora pendente. Ha tuttavia escluso l'attività creditizia abusiva, perché i finanziamenti erano destinati a società riconducibili fiduciariamente al contribuente e non risultavano finalità speculative, interessi o finanziamenti a soggetti realmente terzi. L'avviso è quindi rimasto valido quanto alla tempestività e agli aspetti formali, ma la pretesa sostanziale relativa all'attività creditizia non è stata accolta.

Norme richiamate

• Art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973

  In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, i termini ordinari di decadenza per l'accertamento sono raddoppiati relativamente al periodo d'imposta in cui è stata commessa la violazione.

  Il raddoppio opera quando i fatti sono astrattamente idonei a integrare un reato tributario per il quale sussiste obbligo di denuncia. Non sono necessari l'effettiva esercizio dell'azione penale, una condanna o una sentenza penale definitiva; anche la prescrizione del reato non impedisce di per sé il raddoppio.

• Art. 57 d.P.R. n. 633 del 1972

  Prevede il raddoppio dei termini di accertamento IVA in presenza di violazioni comportanti obbligo di denuncia per reati previsti dal d.lgs. n. 74 del 2000.

  La disciplina del raddoppio è stata applicata anche ai termini per l'accertamento IVA, secondo i principi elaborati dalla Corte costituzionale.

• Art. 5 d.lgs. n. 74 del 2000

  La Guardia di Finanza aveva segnalato una fattispecie astrattamente riconducibile a un reato tributario previsto da tale disposizione; ciò è stato ritenuto sufficiente, ai fini temporali, per attivare il raddoppio dei termini.

• Art. 331 c.p.p.

  L'obbligo di denuncia del pubblico ufficiale costituisce il presupposto normativo del raddoppio dei termini quando i fatti rilevati presentano gli elementi concreti di un reato tributario, non essendo sufficiente un sospetto generico.

• Art. 156 c.p.c.

  La notificazione viziata, ma effettuata in un luogo comunque collegato al destinatario, è affetta da nullità e può essere sanata dalla costituzione in giudizio del contribuente.

• Art. 10 della legge n. 212 del 2000, Statuto dei diritti del contribuente

  Il principio di collaborazione e buona fede è stato richiamato per censurare l'impugnazione separata di due atti identici, quando il contribuente era consapevole che la seconda notificazione costituiva soltanto rinnovazione della prima.

• Art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973 e art. 7 legge n. 212 del 2000

  L'avviso di accertamento è sufficientemente motivato quando espone in modo chiaro le ragioni della pretesa. Non è indispensabile allegare il processo verbale di constatazione se esso è stato previamente consegnato al contribuente e l'avviso contiene una motivazione autonoma ed esaustiva.

• Art. 43, comma 4, e art. 67 d.P.R. n. 600 del 1973

  La rinnovazione della notificazione dello stesso atto non equivale all'emissione di un nuovo avviso. L'obbligo di annullare il precedente atto prima di emetterne un altro riguarda la sostituzione o rinnovazione dell'atto impositivo viziato, non la semplice ripetizione della notificazione.

• Art. 53, comma 1, d.lgs. n. 546 del 1992

  L'atto di appello tributario è ammissibile quando contiene una sommaria esposizione dei fatti, l'oggetto della domanda e motivi specifici; non è richiesto il rigoroso principio di autosufficienza proprio del ricorso per cassazione.

Massime di principio

• Per il raddoppio dei termini tributari occorre verificare se i fatti accertati integrino astrattamente un reato tributario soggetto a denuncia; non occorre attendere l'esito del procedimento penale. Tuttavia, il giudice tributario deve controllare concretamente la presenza degli elementi del reato, non potendo bastare un sospetto generico.
• La prescrizione, l'archiviazione o l'assenza di una condanna penale non escludono automaticamente il raddoppio dei termini, perché il procedimento tributario opera su un piano autonomo rispetto a quello penale.
• La seconda notificazione dello stesso avviso, eseguita per correggere un vizio della prima notifica, è normalmente una rinnovazione della notificazione e non richiede l'annullamento del precedente atto, purché non si tratti di un nuovo atto impositivo o di una duplicazione della pretesa.
• Un vizio di notificazione è normalmente sanabile se il contribuente ha comunque ricevuto l'atto e lo ha impugnato, soprattutto quando il luogo della consegna presenta un collegamento riconoscibile con il destinatario.
• Il processo verbale di constatazione non deve necessariamente essere allegato all'avviso se è stato già consegnato al contribuente e l'avviso illustra autonomamente i presupposti, i calcoli e le ragioni della pretesa.
• Nel contestare un'attività finanziaria abusiva, l'Amministrazione deve dimostrare la sistematicità e l'effettivo carattere imprenditoriale o lucrativo delle operazioni. Finanziamenti effettuati verso società riconducibili al contribuente, anche tramite fiduciari, non sono automaticamente assimilabili a prestiti verso terzi.
• La qualificazione contabile dei finanziamenti come finanziamenti di terzi non è decisiva da sola quando esiste una partecipazione sostanziale o fiduciaria del finanziatore nella società beneficiaria; occorre valutare la realtà economica complessiva, inclusi interessi, rimborsi, finalità speculative e rapporti con soggetti realmente estranei.