Sentenza del 25/01/2023 n. 2310 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I dipendenti avevano chiesto l'applicazione del regime di tassazione separata, con aliquota media, per emolumenti relativi ad indennità di produttività e obiettivi istituzionali riferiti a un anno precedente ma percepiti l'anno successivo (emolumenti arretrati). L'Agenzia aveva respinto la richiesta ritenendo che la corresponsione fosse avvenuta in ritardo per modalità concordate con le organizzazioni sindacali (tempistiche e procedure concordate), quindi per cause dipendenti dalla volontà delle parti e/o fisiologiche, non rientranti nelle ipotesi di "cause non dipendenti dalla volontà delle parti" previste per la tassazione separata.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia, ritenendo che la Commissione tributaria regionale si fosse erroneamente limitata a considerare "arretrati" gli emolumenti per il solo superamento del termine del 12 gennaio dell'anno successivo (art. 51 TUIR), senza accertare le cause del ritardo. La Corte ha affermato che la tassazione separata si applica solo agli emolumenti effettivamente riferibili ad anni precedenti e percepiti in ritardo per cause giuridiche o altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti (es. sopravvenienza di norme, sentenze, atti amministrativi), mentre i ritardi "fisiologici" o dovuti ad accordi tra le parti non danno diritto al regime separato. La sentenza della C.T.R. è stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria regionale (sezione di Palermo) in diversa composizione per nuovo esame conforme ai principi indicati; la Cassazione ha altresì disposto che la Corte d'appello tributaria regolerà le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 51

  Stabilisce il principio di cassa e la c.d. cassa allargata (imputazione al periodo d'imposta precedente dei redditi percepiti entro il 12 gennaio). La Corte chiarisce che il mero superamento del termine del 12 gennaio non definisce automaticamente un emolumento come "arretrato" ai fini della tassazione separata.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), art. 17, comma 1, lett. b)

  art. 17, comma 1, lett. b

  Prevede il regime della tassazione separata per "emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti". La Corte interpreta la norma nel senso che è necessario che il ritardo sia dovuto a cause indipendenti dalla volontà delle parti e non a ritardi fisiologici o ad accordi per ottenere un beneficio fiscale.

• Legge 28 dicembre 1995, n. 549, art. 3, comma 82

  L. 549/1995, art. 3, comma 82

  Ha precisato la nozione di "emolumenti arretrati" richiamata dall'art. 17 TUIR, confermando l'ipotesi di percezione per effetto di leggi, contratti collettivi, sentenze, atti amministrativi sopravvenuti o altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 23/E del 5 febbraio 1997

  Circolare n. 23/E del 05/02/1997

  Sottolinea che non può riconoscersi la tassazione separata quando il pagamento in ritardo costituisce una conseguenza fisiologica delle modalità di erogazione degli emolumenti e che è necessario verificare le cause del ritardo.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (es. Cass. n. 3581/2020; n. 28116/2020)

  Cass. n. 3581/2020; Cass. n. 28116/2020

  Precedenti pronunce hanno affermato che la qualificazione di "arretrato" richiede che il ritardo derivi da cause non dipendenti dalla volontà delle parti; la Corte richiama e applica tale orientamento alla fattispecie in esame.

Massime di principio

• La tassazione separata per emolumenti "arretrati" richiede non solo che il compenso sia riferibile ad anni precedenti, ma anche che il ritardo nella percezione derivi da cause non dipendenti dalla volontà delle parti (es. sopravvenuta norma, sentenza, provvedimento amministrativo).
• Il mero superamento del termine di imputazione (es. il 12 gennaio previsto dall'art. 51 TUIR) non è sufficiente a qualificare automaticamente un emolumento come "arretrato" ai fini della tassazione separata.
• I ritardi fisiologici o quelli derivanti da procedure concordate tra amministrazione e sindacati (o altri accordi sulle modalità e i tempi di corresponsione) non giustificano l'applicazione del regime della tassazione separata.
• In caso di contestazione, occorre accertare le cause concrete del ritardo: il contribuente che invoca la tassazione separata deve dimostrare che il ritardo è indipendente dalla volontà delle parti; viceversa, la pubblica amministrazione può dimostrare l'esistenza di accordi o processi che rendono fisiologico il pagamento tardivo.
• In situazioni analoghe i giudici devono compiere un esame di merito sulle circostanze e sulle prove relative alle cause del ritardo (es. atti amministrativi, accordi sindacali, tempistiche procedurali) e non limitarsi a criteri cronologici formali.