Cassazione Civile, Ordinanza n. 36012/2021 del 22/11/2021

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento emesso per l'anno d'imposta 2004 nei confronti di un contribuente, con recupero a tassazione ai fini IRPEF, IRAP e IVA sulla base degli studi di settore. Il contribuente aveva contestato l'atto davanti ai giudici tributari, ma sia la CTP sia la CTR avevano respinto le sue ragioni. In cassazione il ricorrente ha articolato tre motivi: con il primo ha denunciato violazione di norme in tema di motivazione degli atti, contraddittorio procedimentale e garanzie del contribuente, assumendo che il confronto con l'Ufficio fosse solo apparente e che l'Amministrazione non avesse risposto specificamente alle contestazioni; con il secondo ha censurato la ritenuta sufficienza del mero scostamento dagli studi di settore, lamentando che non fosse stata considerata la stagionalità dell'attività e quindi la non applicabilità concreta dello standard; con il terzo ha dedotto nullità della sentenza per motivazione apparente e contraddittoria, sostenendo che la CTR avesse affermato la sussistenza dei requisiti presuntivi senza adeguata motivazione e avesse introdotto un thema decidendum estraneo alle questioni effettivamente dibattute.

La decisione

La Corte ha esaminato unitariamente i tre motivi e li ha disattesi. Ha ribadito che l'accertamento fondato sugli studi di settore opera come sistema di presunzioni semplici, la cui attendibilità nasce all'esito del contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio; in tale sede il contribuente può fornire giustificazioni, ma l'Ufficio non è tenuto ad accoglierle, dovendo soltanto darne conto nella motivazione dell'atto e spiegare, se del caso, perché le abbia disattese. Nel caso concreto la CTR aveva accertato l'esistenza di un contraddittorio effettivo e non meramente apparente, nel quale l'Amministrazione aveva anche considerato alcuni rilievi del contribuente, e aveva ritenuto congrua la motivazione dell'avviso non solo sullo scostamento dallo studio di settore, ma anche sulla dichiarazione infedele presentata. La Corte ha quindi escluso sia il vizio di motivazione dell'atto sia la motivazione apparente della sentenza, rilevando inoltre che parte delle doglianze mirava in realtà a sollecitare una nuova valutazione del merito, inammissibile in sede di legittimità. Il ricorso è stato rigettato; il ricorrente è stato condannato alle spese e dichiarato tenuto, ove dovuto, al versamento dell'ulteriore contributo unificato.

Norme richiamate

• art. 36, primo comma, n. 4, c.p.c.

  richiamato come parametro per censurare la motivazione della sentenza impugnata

• art. 3, L. 7 agosto 1990, n. 241

  invocato dal ricorrente in tema di obbligo di motivazione dell'atto amministrativo

• artt. 7 e 10, L. 27 luglio 2000, n. 212

  richiamati a tutela delle garanzie partecipative e del contraddittorio del contribuente

• artt. 39 e 42, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  evocati in relazione ai presupposti e alla motivazione dell'accertamento tributario

• art. 24 Cost.

  richiamato a sostegno del diritto di difesa del contribuente

• art. 97 Cost.

  richiamato a sostegno dei canoni di buon andamento e imparzialità dell'amministrazione

• art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  indicato come base dell'accertamento induttivo in presenza di gravi incongruenze

• art. 62-sexies, comma 3, d.l. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. in L. 29 ottobre 1993, n. 427

  gli accertamenti ... possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili ... ovvero dagli studi di settore

  legittima l'accertamento basato su studi di settore quando emergano gravi incongruenze

• artt. 2728 e 2729 c.c.

  richiamati per la disciplina delle presunzioni legali e semplici

• art. 116 c.p.c.

  richiamato in tema di valutazione delle prove da parte del giudice di merito

• art. 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  richiamato nel quadro degli accertamenti IVA fondati anche su studi di settore

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  applicato per dare atto dell'obbligo di versamento dell'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto del ricorso

• art. 1, comma 17, L. 24 dicembre 2012, n. 228

  norma che ha introdotto il comma 1-quater dell'art. 13 d.P.R. n. 115 del 2002

Massime di principio

• Negli accertamenti fondati sugli studi di settore, lo scostamento dagli standard non basta da solo a fondare la pretesa: la gravità, precisione e concordanza degli indizi si consolidano all'esito del contraddittorio endoprocedimentale obbligatorio.
• Se il contribuente partecipa al contraddittorio, può opporre tutte le giustificazioni del caso; l'Ufficio non è obbligato ad accoglierle, ma deve darne conto nella motivazione dell'atto e spiegare perché le ha disattese.
• L'avviso di accertamento basato sugli studi di settore non può essere motivato sul solo scostamento astratto, ma deve indicare l'applicabilità concreta dello standard e le ragioni di superamento delle difese del contribuente.
• Quando il giudice di merito accerta in fatto l'effettività del contraddittorio e la congruità della motivazione, la censura che mira a ottenere una diversa valutazione del materiale istruttorio è inammissibile in sede di legittimità.
• Nel caso di accertamento tributario sorretto sia dallo scostamento dagli studi di settore sia da una dichiarazione infedele del contribuente, la motivazione dell'atto non può dirsi viziata per il solo mancato recepimento delle contestazioni difensive.

Come è indicizzato