Cassazione Civile, Ordinanza n. 34920/2021 del 17/11/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento sintetico per l'anno d'imposta 2008, con cui l'Ufficio aveva rideterminato in via presuntiva un maggior reddito imponibile ai fini Irpef, valorizzando il possesso di due autovetture, due motocicli e di un immobile gravato da mutuo ipotecario. Il contribuente aveva impugnato l'atto deducendo, tra l'altro, l'effetto preclusivo dello scudo fiscale rispetto all'accertamento, l'erronea valutazione delle prove addotte per dimostrare l'inesistenza degli indici sintomatici di capacità contributiva e l'illegittimità della limitazione temporale del nuovo redditometro. La Commissione provinciale aveva accolto il ricorso, ma in appello la Commissione regionale aveva riformato la decisione, accogliendo le ragioni dell'Ufficio. In Cassazione il contribuente ha proposto tre motivi: 1) violazione delle norme sullo scudo fiscale, sostenendo che la dichiarazione riservata precludesse ogni accertamento se le somme emerse erano superiori ai maggiori redditi presunti; 2) violazione delle norme sul processo tributario e sull'accertamento sintetico, lamentando che il giudice d'appello non avesse considerato dichiarazioni di terzi utili a dimostrare l'inesistenza dei beni-indice; 3) violazione delle norme sul redditometro, contestando l'applicazione del d.m. 24 dicembre 2012 solo ai redditi dal 2009 e affermandone l'irragionevolezza. L'Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso e ha proposto ricorso incidentale condizionato per ultrapetizione, deducendo che la CTR si era pronunciata su eccezioni non riproposte dal contribuente in appello.

La decisione

La Corte ha rigettato il ricorso principale del contribuente, ritenendo infondati tutti e tre i motivi. Ha affermato che lo scudo fiscale non opera come preclusione automatica e generalizzata all'accertamento sintetico, ma solo se vi sia una correlazione oggettiva tra le somme o attività rimpatriate e gli imponibili contestati, onere probatorio che grava sul contribuente; ha inoltre ritenuto che le dichiarazioni extraprocessuali di terzi abbiano solo valore indiziario e non siano, da sole, sufficienti a integrare la prova contraria richiesta; infine ha confermato che il nuovo redditometro si applica ai redditi dal 2009, in forza della disciplina transitoria espressa, senza che possano invocarsi né il favor rei né il principio tempus regit actum. Il ricorso incidentale dell'Agenzia è stato dichiarato inammissibile perché condizionato e privo di interesse dopo il rigetto del ricorso principale. Le spese del giudizio di legittimità sono state compensate per reciproca soccombenza.

Norme richiamate

• art. 13-bis d.l. 1 luglio 2009, n. 78

  convertito dalla L. n. 102/2009; come modificato in sede di conversione dalla L. n. 141/2009

  ha istituito un'imposta straordinaria sulle attività finanziarie e patrimoniali detenute all'estero e un regime di protezione ('scudo fiscale'), ma la sua efficacia preclusiva non è automatica e richiede collegamento tra attività rimpatriate e imponibili accertati

• art. 14 d.l. 25 settembre 2001, n. 350

  il rimpatrio preclude l'accertamento solo limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o attività estere oggetto di rimpatrio e non costituisce una franchigia generale da accertamenti

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  consente l'accertamento sintetico del reddito; il contribuente che deduca redditi ulteriori o somme scudate deve fornire prova contraria della loro disponibilità, entità e durata del possesso

• d.m. 10 settembre 1992

  richiamato come base normativa degli indici presuntivi dell'accertamento sintetico

• d.m. 19 novembre 1992

  richiamato come base normativa degli indici presuntivi dell'accertamento sintetico

• provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate 14 febbraio 2007

  richiamato nel contesto della disciplina del redditometro applicabile al periodo d'imposta contestato

• d.m. 24 dicembre 2012

  il nuovo redditometro si applica ai redditi e ai maggiori redditi relativi agli anni d'imposta a decorrere dal 2009

• art. 7, comma 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  il divieto di prova testimoniale non impedisce la produzione di dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, aventi valore indiziario

• art. 12 d.lgs. n. 472/1997

  richiamato nel ricorso introduttivo, senza specifica trattazione autonoma nella decisione di legittimità

• art. 56 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  le questioni ed eccezioni non accolte in primo grado e non riproposte in appello si intendono rinunciate; nel caso concreto il ricorso incidentale è stato comunque dichiarato inammissibile per difetto di interesse

• art. 375, ultimo comma, c.p.c.

  norma processuale che ha consentito la trattazione in camera di consiglio

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  norma processuale che ha consentito la trattazione in camera di consiglio

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 4, c.p.c.

  indica i vizi dedotti in cassazione: violazione di legge e nullità della sentenza/procedimento

• art. 111 Cost.

  richiamato per valorizzare, nel processo tributario, l'utilizzabilità indiziaria delle dichiarazioni extraprocessuali di terzi

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  la Corte ha escluso la sua applicazione all'Agenzia delle entrate, quale amministrazione pubblica ammessa alla prenotazione a debito del contributo unificato

• artt. 2, 3, 4, 5 e 10 d.lgs. n. 74/2000

  sono i reati per i quali il regime di scudo fiscale esclude la punibilità limitatamente al rimpatrio e alla regolarizzazione

Massime di principio

• L'effetto preclusivo del c.d. scudo fiscale non opera come immunità generalizzata da qualunque accertamento, ma solo nei limiti degli imponibili effettivamente rappresentati dalle somme o attività estere rimpatriate o regolarizzate; è necessario un collegamento oggettivo tra la ricchezza emersa e i redditi contestati.
• In tema di accertamento sintetico, quando il contribuente oppone redditi o disponibilità ulteriori per giustificare le spese e gli indici di capacità contributiva, grava su di lui l'onere di provare la disponibilità, l'entità e la durata di tali somme, mediante elementi idonei a dimostrare che esse abbiano potuto sostenere le spese contestate.
• Nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale non impedisce la produzione di dichiarazioni rese da terzi fuori dal processo, ma tali dichiarazioni hanno soltanto valore indiziario e, da sole, non bastano a integrare la prova contraria richiesta al contribuente.
• Il nuovo redditometro introdotto dal d.m. 24 dicembre 2012 si applica solo agli accertamenti relativi ai redditi dal periodo d'imposta 2009 in avanti, in forza della disciplina transitoria espressa; non è invocabile il favor rei per norme che attengono al potere di accertamento e alla prova.
• Le eccezioni non riproposte in appello si intendono rinunciate ai sensi dell'art. 56 d.lgs. n. 546/1992; tuttavia, un ricorso incidentale diretto a far valere tale profilo richiede un concreto interesse processuale, che manca quando la parte è già totalmente vittoriosa sull'esito principale.

Come è indicizzato