Circolare n. 50 del 1/10/2010

Società agricole e opzione per la determinazione catastale del reddito

La circolare esamina il regime opzionale previsto per le società agricole che intendono determinare il reddito su base catastale ai sensi dell’articolo 32 del TUIR, in attuazione dell’articolo 1, comma 1093, della legge n. 296/2006. Il documento chiarisce i requisiti soggettivi e formali per l’accesso al regime, le modalità di esercizio dell’opzione, gli effetti sulla determinazione del reddito e i riflessi su valori fiscali, perdite e disciplina delle società di comodo.

Quadro normativo e finalità della disciplina

La circolare ricorda che la figura della "società agricola" è stata introdotta dall’articolo 2 del d.lgs. n. 99/2004 e che il comma 1093 della legge finanziaria 2007 ha consentito alle società di persone, alle S.r.l. e alle cooperative che rivestono tale qualifica di optare per la tassazione catastale. La finalità della disciplina è incentivare la forma societaria nell’attività agricola, mantenendo un regime di determinazione del reddito più favorevole rispetto a quello ordinario d’impresa.

Ambito soggettivo e requisiti della società agricola

Possono accedere al regime le società di persone, le società a responsabilità limitata e le società cooperative che siano effettivamente società agricole. Ai fini della qualifica è necessario che:

• l’oggetto sociale preveda l’esercizio esclusivo delle attività di cui all’articolo 2135 c.c.;
• la ragione sociale o denominazione sociale contenga l’indicazione "società agricola".

Il requisito dell’esclusività non è solo formale, ma deve trovare riscontro nell’attività concretamente svolta. Non sono quindi società agricole quelle che, indipendentemente dall’oggetto sociale, esercitano anche attività di cui all’articolo 2195 c.c. o attività di cui all’articolo 55, comma 2, lettere a) e b), TUIR.

Attività compatibili e attività che fanno venir meno l’esclusività

La circolare precisa che il requisito di esclusività non viene meno quando la società pone in essere attività strumentali rispetto a quella agricola principale. Sono considerate compatibili, in quanto funzionali al perseguimento dell’oggetto sociale, operazioni commerciali, industriali, ipotecarie o immobiliari che servono a potenziare o migliorare l’attività agricola, come l’acquisto o la locazione di terreni per ampliare l’azienda o la contrazione di finanziamenti per l’acquisto di beni necessari alla coltivazione.

Il requisito viene meno, invece, in caso di possesso di partecipazioni in altre società, salvo che ricorrano entrambe le seguenti condizioni:

• la partecipata sia anch’essa una società agricola;
• i dividendi percepiti siano inferiori ai ricavi derivanti dalle attività agricole svolte direttamente dalla partecipante.

Soggetti esclusi

Sono espressamente richiamati come soggetti interessati:

• società agricole in nome collettivo;
• società agricole in accomandita semplice;
• società agricole a responsabilità limitata;
• società agricole cooperative.

Restano escluse le società semplici esercenti attività agricola, per le quali il regime catastale è naturale e inderogabile, e le cooperative che si limitano a trasformare o commercializzare prodotti conferiti dai soci senza possedere o condurre i terreni necessari, poiché manca il presupposto del terreno ai fini della tassazione catastale.

Modalità di esercizio dell’opzione

L’opzione è facoltativa e si esercita secondo le regole del DPR n. 442/1997, cui il regolamento rinvia per i profili di validità, durata e comportamento concludente. La società deve comunicare la scelta nella prima dichiarazione annuale IVA presentata dopo l’opzione; se è esonerata dalla dichiarazione IVA, la comunicazione avviene nella dichiarazione dei redditi con la modulistica IVA.

La società deve possedere i requisiti richiesti fin dall’inizio del periodo d’imposta. La circolare richiama un esempio pratico: se lo statuto viene adeguato e l’attività agricola esclusiva decorre dal 1° gennaio 2010, l’opzione va comunicata nella dichiarazione da presentare nel 2011.

Decorrenza, regime transitorio e perdita di efficacia

Una volta esercitata, l’opzione vincola per almeno un triennio; scaduto il periodo minimo, resta efficace per ciascun anno successivo finché permane la concreta applicazione del regime. La circolare richiama anche la disciplina transitoria del regolamento, che ha consentito l’opzione alle società che, pur svolgendo esclusivamente attività agricola sin dall’inizio del periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore del regolamento, avevano adeguato statuto e denominazione entro il 31 dicembre 2007.

Per i periodi successivi, le società che non possedevano i requisiti formali al momento iniziale del periodo d’imposta non possono esercitare l’opzione nello stesso periodo anche se regolarizzano successivamente statuto e denominazione. Se vengono meno i requisiti prescritti dalla norma, l’opzione perde efficacia dal periodo d’imposta in corso alla data dell’evento.

Determinazione del reddito imponibile

Il reddito determinato ai sensi dell’articolo 32 TUIR è considerato reddito d’impresa. L’opzione non muta la categoria reddituale, ma consente di applicare i criteri catastali mantenendo la permanenza dei beni nel regime d’impresa.

Se la società svolge anche attività imprenditoriali non comprese nell’articolo 32 TUIR, la relativa base imponibile è determinata con le regole ordinarie del reddito d’impresa. La circolare individua come attività da tassare analiticamente, tra le altre:

• produzione di vegetali oltre il limite del doppio della superficie del terreno;
• allevamento di animali oltre i limiti fissati dai decreti ministeriali;
• attività agricole connesse su beni non contemplati nella tabella ministeriale o non ottenuti prevalentemente dalla coltivazione del fondo, del bosco o dall’allevamento;
• attività di fornitura di servizi ex articolo 2135 c.c.;
• attività agrituristica, che produce sempre reddito d’impresa.

Valori fiscali dell’attivo e del passivo

La società che opta per il regime catastale deve continuare a tenere la contabilità secondo il regime originariamente adottato, ordinario o semplificato, e deve indicare in dichiarazione i valori fiscali di attivo e passivo tramite apposito prospetto. In costanza di opzione, i valori fiscali continuano a essere determinati secondo le regole ordinarie, anche se il reddito imponibile complessivo è determinato catastalmente.

La circolare richiama, a titolo esemplificativo, il mantenimento degli ammortamenti secondo le regole ordinarie e la conseguente riduzione del valore fiscale dei beni strumentali, con evidenza nel prospetto dichiarativo. L’obiettivo è garantire continuità ai valori fiscali in caso di successiva uscita dal regime.

Componenti positivi e negativi rinviati

I componenti positivi e negativi relativi ad attività già iscritte in bilancio in esercizi precedenti l’opzione, la cui tassazione o deduzione sia stata rinviata in base a norme del TUIR, continuano a concorrere ordinariamente al reddito d’impresa durante la vigenza dell’opzione. La circolare fa esempi come plusvalenze rateizzate e spese di rappresentanza deducibili in esercizi successivi.

Sono invece esclusi dalla disciplina i costi e ricavi che, prima dell’ingresso nel regime opzionale, non avevano ancora concorso al reddito per mancanza dei presupposti fiscali, come risconti attivi e passivi o rimanenze. Tali variazioni non assumono rilevanza ai fini del reddito nei periodi di efficacia dell’opzione, ma devono comunque essere evidenziate nel prospetto fiscale.

Plusvalenze e minusvalenze su beni mobili e immobili

Per i beni mobili strumentali, l’articolo 5 del regolamento distingue tra beni acquistati prima dell’opzione e beni acquistati in costanza di opzione. Per quelli acquistati prima, plusvalenze e minusvalenze concorrono ordinariamente al reddito negli esercizi di efficacia dell’opzione e si determinano confrontando il corrispettivo netto con il costo non ammortizzato dell’ultimo esercizio anteriore all’opzione; le quote di ammortamento non dedotte durante l’opzione non riducono il costo fiscalmente riconosciuto fino all’uscita dal regime. Per i beni acquistati durante il periodo di efficacia dell’opzione, invece, plusvalenze e minusvalenze non concorrono alla formazione del reddito dei periodi di imposta interessati.

Per i beni immobili, invece, plusvalenze e minusvalenze concorrono sempre alla determinazione del reddito secondo le regole ordinarie degli articoli 86 e 101 TUIR. Le quote di ammortamento effettuate in vigenza del regime riducono il costo fiscale del bene da confrontare con il corrispettivo di cessione.

Perdite pregresse e perdite in vigenza di opzione

La circolare conferma che le perdite formatesi in periodi anteriori all’opzione restano disciplinate dall’articolo 84 TUIR e possono essere portate in diminuzione del reddito determinato catastalmente. Le perdite dei periodi d’imposta successivi seguono la medesima disciplina, ove si formino in concreto, anche se il regime catastale normalmente non dovrebbe generare risultati negativi.

La possibilità che il riporto di componenti negativi rinviati generi una perdita d’esercizio non esclude l’applicazione dell’articolo 84 TUIR anche a tali perdite.

Società agricole e disciplina delle società di comodo

La circolare affronta infine il rapporto con la disciplina delle società non operative di cui all’articolo 30 della legge n. 724/1994. Le società agricole non beneficiano di un’esclusione automatica o di una disapplicazione automatica della disciplina; pertanto, se non superano il test di operatività, possono presentare istanza di interpello disapplicativo dimostrando l’esistenza di situazioni oggettive, tipiche del settore agricolo, che hanno impedito il conseguimento dei ricavi minimi o del reddito minimo presunto.

La circolare richiama esempi di tali situazioni, come attività propedeutiche alla coltivazione o calamità naturali. Precisa inoltre che il fatto di determinare un reddito effettivo inferiore al minimo può essere valutato solo ai fini della disapplicazione dell’obbligo di dichiarare il reddito minimo, ma non incide sul test di operatività, che si basa sui ricavi effettivi e minimi presunti. Anche in caso di accoglimento dell’istanza restano ferme le conseguenze in materia di reddito minimo IRAP e le limitazioni ai fini IVA previste dall’articolo 30.