Ordinanza del 27/09/2019 n. 24126 - Corte di Cassazione

Detraibilità dell’IVA per attività di ricerca e innovazione tecnologica

La controversia riguarda la detrazione dell’IVA assolta nel 2010 dalla SCARL Parco Scientifico Tecnologico dell’Alto Lazio su fatture relative a consulenze acquistate negli anni dal 2009 al 2012. Le consulenze erano funzionali alla realizzazione di un progetto finanziato dalla Regione Lazio, avente a oggetto innovazioni tecnologiche da trasferire alle imprese dell’Alto Lazio.

L’Agenzia delle entrate aveva contestato la detrazione sostenendo l’assenza di operazioni imponibili e, più in generale, la mancanza di prova dell’inerenza degli acquisti all’attività d’impresa. La contribuente era stata posta in liquidazione e, secondo l’Amministrazione, dal 2008 al 2012 non aveva dichiarato operazioni rilevanti ai fini IVA né ricavi commerciali.

Decisione della CTR Lazio

La CTR Lazio aveva confermato l’annullamento della ripresa a tassazione operata dall’Ufficio. Secondo il giudice regionale:

• la società esercitava un’attività imprenditoriale nel settore dell’innovazione tecnologica;
• le consulenze acquistate erano necessarie per realizzare il progetto regionale di ricerca e trasferimento del know-how;
• le fatture di acquisto erano state regolarmente assoggettate a IVA;
• l’attività era stata finanziata mediante contributi pubblici erogati in favore delle imprese beneficiarie, ma queste ultime pagavano comunque un corrispettivo alla società cooperativa;
• l’assenza di operazioni attive nello stesso periodo degli acquisti non escludeva l’inerenza, poiché le cessioni o prestazioni potevano intervenire anche a distanza di anni;
• la successiva emissione di alcune fatture nel 2014, nei confronti della BME s.r.l., e nel 2015, in favore della Ceramica Flaminia s.r.l., dimostrava l’esistenza di operazioni attive;
• non risultava provato che la società fosse priva della qualità di soggetto passivo IVA o che non avesse diritto alla detrazione dell’imposta sugli acquisti destinati alla ricerca scientifico-tecnologica prevista dal proprio oggetto sociale.

Ricorso dell’Agenzia delle entrate

L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione sulla base di un unico motivo, deducendo la violazione dell’art. 19 del d.P.R. n. 633/1972 e dell’art. 2697 c.c.

Secondo l’Amministrazione finanziaria, la CTR avrebbe riconosciuto la detraibilità dell’IVA senza verificare adeguatamente:

• il nesso di inerenza tra le consulenze acquistate e l’attività effettivamente esercitata;
• le ragioni della rilevante distanza temporale tra gli acquisti e le operazioni attive;
• la correlazione concreta tra le fatture passive e le tre operazioni valorizzate dalla CTR;
• la compatibilità della detrazione con il fatto che la società, dal 2008 al 2012, non avesse dichiarato operazioni imponibili o ricavi commerciali e fosse stata posta in liquidazione.

La parte intimata non si è costituita nel giudizio di legittimità.

Onere della prova sull’inerenza

La Corte ribadisce il principio consolidato secondo cui l’onere di provare l’inerenza del bene o del servizio acquistato all’attività imprenditoriale grava sul contribuente. L’inerenza consiste nella strumentalità del bene o del servizio rispetto all’esercizio dell’attività d’impresa.

Il principio è applicabile sia alla deduzione dei costi ai fini delle imposte dirette sia alla detrazione dell’IVA. Il contribuente deve quindi dimostrare che le operazioni passive sono state effettivamente compiute nell’esercizio dell’impresa e in stretta connessione con le finalità imprenditoriali.

La verifica non può essere svolta in astratto, sulla sola base dell’oggetto sociale, ma deve essere effettuata concretamente, considerando:

• l’effettiva natura del bene o del servizio acquistato;
• l’attività realmente esercitata;
• gli scopi produttivi dell’impresa;
• il rapporto tra l’operazione passiva e le operazioni attive, già effettuate o anche soltanto programmate.

Rapporto tra acquisti e operazioni attive

La Corte precisa che, ai fini della detrazione, è detraibile esclusivamente l’IVA relativa ad acquisti di beni o servizi necessari per l’esercizio effettivo dell’impresa e destinati alla realizzazione degli scopi produttivi programmati.

Il requisito dell’inerenza deve essere individuato mediante il raffronto tra l’operazione passiva e quelle attive. È dunque necessario provare la strumentalità dell’acquisto rispetto alle cessioni o prestazioni dell’impresa, anche quando queste ultime siano soltanto programmate e non siano state realizzate nello stesso periodo d’imposta.

La circostanza che l’attività d’impresa sia riconducibile agli scopi sociali dell’ente non è, da sola, sufficiente a dimostrare l’inerenza. Occorre invece accertare in concreto che le specifiche consulenze acquistate siano state destinate alla realizzazione di determinate attività o operazioni imprenditoriali.

Detrazione in assenza di operazioni attive immediate

La Corte richiama i principi elaborati dalla giurisprudenza nazionale e dell’Unione europea, secondo cui l’assenza di operazioni attive nel periodo considerato non comporta automaticamente la perdita del diritto alla detrazione.

Il diritto può spettare anche quando l’attività economica prevista non abbia ancora dato luogo a operazioni imponibili, purché:

• gli acquisti siano effettivamente inerenti all’attività d’impresa;
• siano sostenuti in vista di un’iniziativa economica concreta o complessa;
• non sussistano circostanze fraudolente o abusive;
• siano possibili eventuali rettifiche secondo la disciplina applicabile.

Il diritto alla detrazione, una volta sorto, può rimanere acquisito anche se l’attività economica programmata non produce successivamente operazioni imponibili. La Corte richiama, tra le altre, le sentenze della Corte di giustizia dell’Unione europea 29 novembre 2012, causa C-257/11, SG Gran Via Moinesti s.r.l., punto 29; 29 febbraio 1996, causa C-110/94, INZO, punti 20-21; e 19 gennaio 1998, causa C-37/95, Ghent Coal Terminal, punti 19-23. Sono inoltre richiamate Cass. n. 7344/2011 e Cass. n. 27351/2013.

La medesima regola opera per spese di investimento documentate e sostenute in vista di un’iniziativa complessa, anche in assenza di operazioni attive e senza che sia necessario il concreto esercizio dell’impresa. In tal senso sono citate Cass. n. 1863/2004, Cass. n. 5739/2005, Cass. n. 8583/2006 e Cass. n. 3106/2013.

Errore motivazionale della CTR

La Corte ritiene fondato il ricorso perché la CTR non si è pienamente conformata ai principi indicati.

Il giudice regionale si era limitato a collegare i costi sostenuti dalla società a un’attività astrattamente rientrante nei suoi scopi imprenditoriali e all’esistenza di tre fatture relative a successive cessioni. Tuttavia, non aveva indicato elementi concreti idonei a dimostrare il rapporto tra:

• le consulenze oggetto delle fatture di acquisto;
• le operazioni attive eseguite nel triennio successivo;
• le attività svolte quando la società si trovava già in stato di liquidazione.

La motivazione non consentiva quindi di comprendere se la CTR avesse effettivamente verificato la strumentalità degli acquisti rispetto alle cessioni, anche se realizzate in anni d’imposta diversi. Secondo la Corte, tale omissione integra un errore di diritto nella valutazione dell’inerenza.

Esito del giudizio

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell’Agenzia delle entrate, ha cassato la sentenza impugnata e ha disposto il rinvio alla CTR Lazio, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà procedere a un nuovo esame della controversia verificando concretamente la correlazione e la strumentalità delle consulenze acquistate rispetto alle attività imprenditoriali e alle operazioni attive, anche eventualmente programmate o realizzate in periodi successivi. La CTR in diversa composizione dovrà inoltre liquidare le spese del giudizio di legittimità.

La decisione è stata assunta a Roma il 15 maggio 2019.