Cassazione Civile, Sentenza n. 25891/2023 del 05/09/2023

Esito

La controversia

L'Agenzia impugna la sentenza della CTR nella parte in cui aveva escluso che Metalsider potesse riconoscere (o avrebbe dovuto riconoscere) una frode IVA posta in essere da Ferrcoils s.r.l. (operazione soggettivamente inesistente). La censura principale è che la CTR ha valutato i singoli indizi in modo atomistico e ha addossato all'Amministrazione oneri probatori che, secondo la giurisprudenza, spettano al contribuente una volta che l'Ufficio abbia dimostrato un quadro indiziario complessivamente compatibile con una frode. Metalsider, con ricorso incidentale, chiedeva invece conferma della decisione di merito sul rilievo della indetraibilità dell'IVA (difetto di territorialità delle cessioni importate), la disapplicazione o mitigazione delle sanzioni e la rilevanza di norme sopravvenute in tema di sanzioni/detraibilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia: ha ritenuto che la CTR ha errato nel valutare separatamente gli indizi e nell'imporre all'Amministrazione oneri di prova non richiesti; perciò ha annullato la parte della sentenza relativa al rilievo sulla soggettiva inesistenza (rilievo n.1) e ha rinviato la causa alla Corte territoriale in diversa composizione per nuova valutazione. Quanto al ricorso incidentale di Metalsider, la Cassazione lo ha integralmente rigettato: ha confermato il principio che l'IVA all'importazione diviene dovuta solo al momento della nazionalizzazione (sdoganamento) e che, quindi, la detrazione non può essere esercitata prima dell'effettiva immissione in libera pratica; ha altresì dichiarato inammissibili o infondati i motivi relativi a nullità motivazionali e a richieste di disapplicazione/mitigazione delle sanzioni. Conseguentemente il ricorso incidentale è respinto e il ricorso dell'Agenzia è parzialmente accolto con rinvio per nuovo giudizio sulla questione della conoscibilità della frode.

Norme richiamate

• art. 19 d.P.R. n. 633/1972

  Il diritto alla detrazione sorge quando l'imposta diviene esigibile; per le importazioni l'imposta diviene esigibile al momento della nazionalizzazione (sdoganamento), quindi la detrazione non può essere esercitata prima di quel momento.

• art. 7 d.P.R. n. 633/1972

  Il requisito della territorialità è presupposto essenziale per l'assoggettamento ad IVA: la mera presenza fisica della merce in Italia non esclude il difetto di territorialità fino al completamento delle formalità doganali.

• art. 7-bis d.P.R. n. 633/1972

  Richiamato a conferma del principio che il diritto ad assoggettamento/detraibilità è collegato ai requisiti di territorialità e al perfezionamento dell'importazione.

• artt. 65, 66 e 167 Direttiva UE 2006/112/CE

  Art. 167 e artt. 65-66 regolano il momento e le condizioni del diritto alla detrazione; la Corte precisa che detrazione e momenti di esigibilità vanno interpretati alla luce del fatto che il presupposto dell'imposta (es. importazione) deve esistere.

• art. 50-bis d.l. n. 331/1993

  Il 'deposito IVA' può ricevere solo merce già nazionale o in libera pratica; pertanto la mancata nazionalizzazione impedisce l'assoggettamento ad IVA.

• art. 54, comma 2 d.P.R. n. 633/1972

  Consente all'Amministrazione di utilizzare presunzioni per dimostrare operazioni inesistenti o la mancanza di esecuzione della prestazione; elementi indiziari possono essere valorizzati nel loro insieme.

• art. 201 Direttiva 2006/112/CE; art. 67 d.P.R. n. 633/1972; art. 56 d.P.R. n. 43/1973; Reg. (UE) n. 952/2013 (art. 170 e art. 77 par.2)

  Il sistema doganale individua che l'IVA all'importazione è dovuta al momento dell'accettazione della dichiarazione di importazione e dell'immissione in libera pratica; senza l'accettazione formale non si perfeziona l'importazione ai fini IVA.

• artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ.

  Rinviano ai principi sulla prova nel processo; la Corte ricorda che, una volta dimostrata dall'Amministrazione la riconducibilità dell'operazione a circuiti fraudolenti con un quadro indiziario complessivo, grava sul contribuente l'onere di provare la propria diligenza e buona fede.

• art. 6, comma 6 D.Lgs. n. 471/1997 e D.Lgs. n. 158/2015 (ius superveniens)

  Norme richiamate dalla contribuente per ottenere la detraibilità o la riduzione delle sanzioni; la Corte ritiene che tali disposizioni non si applicassero al caso concreto perché non si trattava di IVA effettivamente assolta dall'erroneo cedente ma di imposta non ancora maturata per difetto di importazione.

• art. 36 D.Lgs. n. 546/1992 e art. 132 c.p.c.

  Richiamati dalla contribuente per censurare la motivazione della CTR; la Corte ha ritenuto i rilievi inammissibili per mancata riproduzione puntuale degli stralci impugnati e, in ogni caso, non fondati.

Massime di principio

• Se l'Amministrazione prova l'esistenza di un quadro indiziario complessivo compatibile con frodi IVA (cartiere, prezzi sottocosto/decrescenti, modalità di pagamento anomale, intermediari sospetti, immediatezza dei rapporti), può ricorrere a presunzioni; a quel punto grava sul cessionario l'onere di provare la propria diligenza e buona fede.
• Gli indizi vanno valutati nel loro complesso e non in modo atomistico: singoli elementi deboli possono, congiuntamente, comprovare conoscibilità della frode.
• L'IVA all'importazione è dovuta e detraibile solo dopo la formale nazionalizzazione (sdoganamento) e l'accettazione della dichiarazione doganale; una fattura emessa prima dello sdoganamento non conferisce automaticamente il diritto alla detrazione.
• La prova della conoscibilità di una frode non richiede che l'Amministrazione dimostri ogni singolo fatto conoscibile dal cessionario (es. visure storiche non effettuate), ma che vi sia un quadro obiettivamente idoneo a far sorgere il sospetto, rispetto al quale il professionista deve aver adottato le cautele esigibili.
• Le eccezioni sulla mancata o insufficiente motivazione degli atti impositivi e le richieste di disapplicazione delle sanzioni richiedono puntuali deduzioni e contestazioni: argomentazioni generiche o riproduzioni parziali della motivazione sono spesso inammissibili.