Sentenza del 03/06/2024 n. 15401 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva emesso un avviso di accertamento parziale per l’anno d’imposta 2009, relativo a IRPEF e addizionali, IRAP e IVA, contestando compensi da lavoro autonomo superiori a quelli dichiarati sulla base dei dati dell’Anagrafe Tributaria e delle certificazioni dei sostituti d’imposta. Il contribuente aveva impugnato l’atto, contestando, tra l’altro, la notificazione, la delega di firma, l’omesso contraddittorio preventivo, la sufficienza degli elementi probatori e l’irrogazione delle sanzioni. Dopo il rigetto del ricorso da parte della Commissione Tributaria Provinciale di Bari e dell’appello da parte della Commissione Tributaria Regionale della Puglia, ha proposto ricorso per Cassazione con quattro motivi: violazione delle regole di notificazione dell’avviso; invalidità della delega di firma; violazione dell’obbligo di contraddittorio preventivo; violazione delle norme sull’accertamento parziale e dell’onere della prova.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso. Il primo motivo è stato ritenuto manifestamente infondato: per la notificazione postale diretta dell’atto impositivo da parte dell’Ufficio si applicano le regole del servizio postale ordinario, senza necessità di relata; la tempestiva impugnazione e l’assenza di contestazioni sull’identità del ricevente confermavano inoltre l’effettiva consegna. Anche il secondo motivo è stato ritenuto manifestamente infondato: la delega di firma è un atto di organizzazione interna e può essere conferita tramite ordini di servizio, essendo sufficiente individuare la qualifica del delegato; la documentazione, letta nel suo contesto, dimostrava che il firmatario era delegato in ragione della qualifica di Capo Team. Il terzo motivo è stato rigettato: per IRPEF e IRAP, tributi non armonizzati, non sussiste un obbligo generale di contraddittorio preventivo; per l’IVA, tributo armonizzato, il contribuente non aveva indicato concretamente quali ragioni avrebbe potuto far valere e che avrebbero potuto condurre a un diverso accertamento. Il carattere parziale dell’accertamento non modifica tale disciplina. Il quarto motivo è stato dichiarato inammissibile nella parte in cui censurava la motivazione dell’avviso senza riprodurla e comunque manifestamente infondato: i dati delle certificazioni dei sostituti, confrontati con quelli dichiarati dal contribuente, erano idonei a fondare l’accertamento parziale; spettava al contribuente contestarli puntualmente e fornire elementi a sostegno delle proprie eccezioni, onere non assolto. Il ricorrente è stato condannato a rifondere all’Agenzia le spese di lite, liquidate in 7.000 euro, oltre spese prenotate a debito. È stato inoltre dato atto dei presupposti per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 14 della legge n. 890 del 1982

  in caso di notificazione a mezzo posta dell'atto impositivo eseguita direttamente dall'Ufficio finanziario ai sensi dell'art. 14 della l. n. 890 del 1982, si applicano le norme concernenti il servizio postale ordinario per la consegna dei plichi raccomandati, e non quelle di cui alla suddetta legge concernenti esclusivamente la notifica eseguita dall'ufficiale giudiziario ex art. 149 c.p.c., sicché non va redatta alcuna relata di notifica o annotazione specifica sull'avviso di ricevimento in ordine alla persona cui è stato consegnato il plico

  Quando l’Ufficio finanziario spedisce direttamente per posta un atto impositivo, la notificazione è regolata dal servizio postale ordinario e non richiede la relata prevista per la notificazione eseguita dall’ufficiale giudiziario.

• Art. 1335 c.c.

  l'atto pervenuto all'indirizzo del destinatario deve ritenersi ritualmente consegnato a quest'ultimo, senza necessità dell'invio della raccomandata al destinatario, stante la presunzione di conoscenza di cui all'art. 1335 c.c., la quale opera per effetto dell'arrivo della dichiarazione nel luogo di destinazione ed è superabile solo se il destinatario provi di essersi trovato, senza sua colpa, nell'impossibilità di prenderne cognizione

  La dichiarazione giunta all’indirizzo del destinatario si presume conosciuta; il destinatario può superare tale presunzione provando di essere stato, senza propria colpa, nell’impossibilità di averne conoscenza.

• Art. 42, primo e terzo comma, del D.P.R. n. 600 del 1973

  in tema di accertamento tributario, ai sensi dell'art. 42, primo e terzo comma, del d.P.R. n. 600 del 1973, gli avvisi di accertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono essere sottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionario delegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza di cui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002 2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale

  L’avviso deve essere sottoscritto dal capo dell’Ufficio o da un funzionario delegato appartenente alla carriera direttiva, ma non è necessaria la qualifica dirigenziale.

• Art. 41-bis del D.P.R. n. 600 del 1973

  l'accertamento parziale, che è uno strumento diretto a perseguire finalità di sollecita emersione della materia imponibile, non costituisce un metodo di accertamento autonomo rispetto alle previsioni di cui agli artt. 38 e 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 e 55 del d.P.R. n. 633 del 1972, bensì una modalità procedurale che ne segue le stesse regole

  L’accertamento parziale è una modalità procedurale volta a far emergere rapidamente materia imponibile, non un metodo autonomo: segue le regole ordinarie dell’accertamento.

• Art. 24, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972

  La disposizione è indicata quale base dell’accertamento parziale IVA; la Corte ha ritenuto che le risultanze delle certificazioni dei sostituti d’imposta, confrontate con quanto dichiarato, potessero fondare la pretesa, ferma la necessità per il contribuente di contestarle specificamente e di supportare le proprie eccezioni.

• Art. 12, comma 7, della legge n. 212 del 2000

  La Corte ha respinto la pretesa di un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo: per i tributi non armonizzati tale obbligo sussiste solo quando è specificamente previsto; per i tributi armonizzati, la violazione determina invalidità solo se il contribuente indica concretamente le ragioni difensive che avrebbe potuto far valere e la loro possibile rilevanza.

• Art. 2697 c.c.

  Nel caso concreto, una volta che l’Ufficio aveva prodotto dati specifici idonei a evidenziare compensi non dichiarati, spettava al contribuente contestarne puntualmente l’efficacia dimostrativa e fornire elementi a sostegno delle proprie specifiche controdeduzioni.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002

  In caso di rigetto integrale del ricorso, la Corte dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• Per la notificazione postale diretta di un atto impositivo da parte dell’Agenzia delle Entrate non è necessaria la relata propria della notificazione eseguita dall’ufficiale giudiziario. La presunzione di conoscenza opera quando l’atto giunge all’indirizzo del destinatario, salvo prova dell’impossibilità incolpevole di conoscerlo.
• La delega alla firma degli avvisi di accertamento può essere organizzata mediante disposizioni o ordini di servizio interni; non è sempre indispensabile una delega nominativa, se la qualifica del firmatario consente di individuare i destinatari della delega e verificarne la corrispondenza.
• Non esiste un obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo per i tributi non armonizzati, salvo che una specifica norma lo preveda. Per i tributi armonizzati, come l’IVA, chi deduce l’omissione deve indicare concretamente quali difese avrebbe svolto e perché avrebbero potuto incidere sull’esito dell’accertamento.
• L’accertamento parziale non è un metodo autonomo, ma una modalità procedurale soggetta alle regole dell’accertamento tributario; il suo carattere parziale, da solo, non impone un diverso regime del contraddittorio.
• Dati specifici ricavati dalle certificazioni dei sostituti d’imposta e confrontati con la dichiarazione del contribuente possono sostenere un accertamento parziale. Il contribuente deve contestare in modo puntuale le risultanze e fornire riscontri per le proprie eccezioni, non limitarsi a negarle in astratto.