Cassazione Civile, Ordinanza n. 19141/2025 del 12/07/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento emesso a seguito di verifica fiscale e accertamento induttivo sulla ditta individuale del contribuente, che operava nel settore dei legnami/imballaggi. L'Ufficio ha ritenuto che una controparte commerciale avesse emesso fatture per operazioni inesistenti, simulando cessioni di beni mai realmente effettuate, e ha rideterminato per l'anno 2007 imposte dirette, addizionali, IRAP e IVA, oltre sanzioni e interessi. La CTR ha rigettato l'appello del contribuente ritenendo legittimo il raddoppio dei termini, sufficiente la motivazione per relationem ai PVC di terzi, corretto l'accertamento induttivo e corretto il recupero anche dei costi relativi alle fatture ritenute inesistenti. In cassazione il contribuente ha proposto sette motivi: 1) omessa pronuncia e violazione del contraddittorio endoprocedimentale ex art. 12, comma 7, L. 212/2000; 2) violazione delle norme sul raddoppio dei termini, sostenendo che la CTR avrebbe dovuto verificare in concreto la sussistenza dell'obbligo di denuncia penale e che comunque per l'IRAP il raddoppio non operava; 3) violazione degli obblighi motivazionali dell'avviso, per relationem ai PVC, e omesso esame di fatti decisivi; 4) nullità della sentenza per motivazione apparente; 5) violazione delle regole sull'onere della prova e sull'accertamento induttivo in tema di fatture false e consapevolezza della frode; 6) violazione della disciplina sulla deducibilità dei costi in caso di operazioni soggettivamente inesistenti; 7) violazione delle norme su presunzioni e onere probatorio per l'uso di una percentuale di redditività media del 30% nel settore.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto solo il secondo motivo, limitatamente all'IRAP: ha ritenuto che, per i tributi armonizzati e per l'IVA, il raddoppio dei termini in relazione a fatti costituenti reato poteva operare secondo la disciplina applicabile ratione temporis, ma per l'IRAP il raddoppio non era applicabile, perché tale tributo non è presidiato da sanzioni penali. Ha quindi cassato la sentenza impugnata in parte qua e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso introduttivo limitatamente alla pretesa IRAP. Tutti gli altri motivi sono stati rigettati o dichiarati inammissibili: nessuna omessa pronuncia sul contraddittorio, nessun vizio di motivazione apparente, legittima la motivazione per relationem e non sindacabile la ricostruzione fattuale operata dal giudice di merito. Le spese dei gradi di merito sono state compensate integralmente; quelle di legittimità compensate nella misura del 25% e per il resto poste a carico del ricorrente.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  L'omessa pronuncia non sussiste quando il rigetto della domanda o dell'eccezione risulti implicitamente dalla struttura logico-giuridica della decisione adottata.

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  Il termine dilatorio e il contraddittorio endoprocedimentale non operano automaticamente in ogni accertamento; nel caso di specie non vi era obbligo per i tributi non armonizzati e, per l'IVA, la doglianza era generica perché il contribuente non aveva indicato le difese concrete che avrebbe potuto svolgere.

• art. 39, comma secondo, d.P.R. n. 600 del 1973

  Legittima la ricostruzione induttiva del reddito quando la contabilità sia complessivamente inattendibile e l'accertamento sia fondato su presunzioni gravi, precise e concordanti.

• art. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600 del 1973

  Nel regime applicabile ratione temporis, il raddoppio dei termini dipende dalla sussistenza dell'obbligo di denuncia penale, da verificare con prognosi postuma, salvo il limite soggettivo del tributo IRAP, per il quale il raddoppio non opera.

• art. 57, terzo comma, d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato per il tema del raddoppio dei termini in materia IVA secondo la disciplina previgente.

• art. 2 d.lgs. n. 74 del 2000

  La fattispecie era astrattamente riconducibile alla dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture per operazioni inesistenti.

• art. 331 c.p.p.

  Il giudice tributario deve verificare, se contestato, la sussistenza dei presupposti dell'obbligo di denuncia, con valutazione ex ante (prognosi postuma).

• art. 7 L. 212/2000

  La motivazione dell'atto tributario può essere resa per relationem, purché sia riprodotto il contenuto essenziale dell'atto richiamato e il contribuente possa individuarne gli elementi rilevanti.

• art. 42 d.P.R. n. 600 del 1973

  Richiamato quanto alla motivazione dell'avviso di accertamento.

• art. 56 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato quanto alla motivazione dell'avviso di accertamento IVA.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  La motivazione per relationem non integra nullità se consente di comprendere il percorso logico seguito dal giudice.

• art. 132 c.p.c.

  La sentenza è nulla per motivazione apparente solo quando il fondamento decisorio non sia percepibile.

• art. 118 disp. att. c.p.c.

  Richiamato in tema di requisito motivazionale della sentenza.

• art. 2697 c.c.

  L'onere della prova segue la ripartizione sostanziale dei fatti costitutivi e impeditivi; in tema di costi deducibili per operazioni soggettivamente inesistenti resta necessario provarne l'inerenza se contestata.

• art. 115 c.p.c.

  Richiamato per censurare l'apprezzamento probatorio, ma la doglianza è stata ritenuta in parte inammissibile perché mirava a una rivalutazione dei fatti.

• art. 8 d.l. n. 16 del 2012, conv. in L. n. 44 del 2012

  La norma interpretativa consente, per le operazioni soggettivamente inesistenti, la deducibilità dei costi nei limiti dell'effettività e inerenza; non incide sulle operazioni oggettivamente inesistenti.

• art. 14, comma 4-bis, L. n. 537 del 1993

  I costi relativi ad operazioni soggettivamente inesistenti sono deducibili, anche se il cessionario conosceva il carattere fraudolento, purché rispettino i requisiti civilistico-fiscali di effettività e inerenza.

• art. 39 d.P.R. n. 600 del 1973

  L'accertamento induttivo può fondarsi anche su ricarichi o percentuali medie di redditività, se il criterio è coerente con la natura dei beni e del campione esaminato.

• artt. 54 e 55 d.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamati in relazione alle presunzioni e all'accertamento in materia IVA.

Massime di principio

• L'omessa pronuncia non ricorre quando l'eccezione o la domanda non espressamente esaminata risulti incompatibile con la decisione di merito adottata, poiché in tal caso la statuizione di rigetto è implicita.
• Nel contenzioso tributario il contraddittorio endoprocedimentale non è generalizzato: per i tributi non armonizzati opera solo se previsto dalla legge; per i tributi armonizzati la sua violazione è rilevante solo se il contribuente indica concretamente le difese che avrebbe potuto svolgere.
• Il raddoppio dei termini di accertamento, nella disciplina applicabile ratione temporis, dipende dalla sussistenza dei fatti che fanno sorgere l'obbligo di denuncia penale, da verificarsi con giudizio ex ante; tuttavia tale meccanismo non si applica all'IRAP, perché il tributo non è assistito da sanzioni penali.
• La motivazione dell'avviso di accertamento può essere resa per relationem a PVC o altri atti richiamati, purché sia riprodotto il loro contenuto essenziale e il contribuente possa comprendere gli elementi posti a fondamento della pretesa.
• In caso di accertamento induttivo fondato su contabilità inattendibile, l'Ufficio può utilizzare presunzioni e percentuali medie di redditività, purché il criterio sia coerente con la natura dei beni e del campione considerato; la valutazione della scelta del criterio è, di regola, di merito.
• Per le operazioni soggettivamente inesistenti, la deducibilità dei costi può essere ammessa nei limiti di effettività e inerenza; se tali profili sono contestati, il contribuente deve fornirne prova.
• In cassazione non è consentito trasformare censure di violazione di legge in richieste di nuova valutazione del fatto o delle prove, specie quando il motivo sia formulato in modo promiscuo o privo di specificità.

Come è indicizzato