Cassazione Civile, Ordinanza n. 01359/2023 del 17/01/2023

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento IRPEF per l’anno d’imposta 2006, emesso all’esito di indagini bancarie e fondato sulla presunzione di maggior reddito derivante da movimentazioni non giustificate su conti correnti. La Commissione tributaria provinciale aveva rigettato il ricorso della contribuente e la Commissione tributaria regionale aveva confermato il rigetto in appello. In cassazione la contribuente proponeva tre motivi: (1) nullità della sentenza per omessa pronuncia e violazione dell’art. 112 c.p.c., perché il giudice d’appello non avrebbe esaminato le deduzioni e i documenti offerti per giustificare analiticamente le singole operazioni bancarie e per vincere la presunzione ex art. 32 d.P.R. 600/1973; (2) ancora nullità per omessa pronuncia sulla censura relativa alla asserita illegittima estensione delle indagini bancarie a un soggetto terzo rispetto ai rapporti societari o imprenditoriali oggetto di verifica; (3) violazione dell’art. 32 d.P.R. 600/1973, assumendo che la mancanza o illegittimità dell’autorizzazione alle indagini bancarie avrebbe dovuto incidere sulla utilizzabilità dei dati acquisiti e sulla validità dell’atto impositivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo motivo, rilevando che in tema di accertamenti bancari il contribuente deve fornire prova analitica della riferibilità di ogni singola movimentazione a fatti non imponibili e il giudice di merito deve verificare rigorosamente tale prova e darne conto specificamente in motivazione; la CTR, invece, si era limitata ad affermazioni apodittiche senza un reale esame delle giustificazioni e dei documenti prodotti. Il primo motivo ha quindi determinato la cassazione della sentenza con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Abruzzo, che dovrà riesaminare la controversia tenendo conto anche dello ius superveniens derivante dalla sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, secondo cui la presunzione bancaria sui prelevamenti non vale per i non imprenditori, mentre resta per i versamenti nei confronti di tutti i contribuenti. Sono stati invece rigettati il secondo e il terzo motivo: non vi era omessa pronuncia, perché il rigetto nel merito implicava il rigetto anche delle censure presupposte; inoltre l’autorizzazione all’acquisizione dei dati bancari ha funzione organizzativa interna, la sua eventuale mancata allegazione non comporta di per sé invalidità dell’accertamento, salvo specifico e concreto pregiudizio non allegato dalla ricorrente.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  L’omessa pronuncia ricorre solo quando manchi del tutto la decisione sul capo di domanda o sul motivo; non basta l’assenza di una specifica argomentazione se la statuizione di rigetto nel merito comporta logicamente il rigetto della censura.

• art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare nullità della sentenza per omessa pronuncia.

• art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c.

  È il parametro processuale invocato per denunciare violazione di legge in relazione all’art. 32 d.P.R. 600/1973.

• art. 32, primo comma, n. 2, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La presunzione legale derivante dalle movimentazioni bancarie impone al contribuente una prova analitica e specifica della riferibilità di ogni operazione a fatti non imponibili; il giudice deve verificare con rigore tale prova e motivare puntualmente. Dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, i prelevamenti hanno valore presuntivo solo per i titolari di reddito d’impresa, mentre i versamenti restano rilevanti per tutti i contribuenti.

• art. 51 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato come norma parallela a fondamento della presunzione legale in materia di accertamenti bancari.

• art. 2729 c.c.

  La presunzione legale di cui agli artt. 32 d.P.R. 600/1973 e 51 d.P.R. 633/1972 non richiede i requisiti di gravità, precisione e concordanza propri delle presunzioni semplici.

• art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Viene richiamato per affermare che la presunzione bancaria si estende, in linea generale, anche alle persone fisiche non imprenditrici, salvo il diverso effetto prodotto dalla dichiarazione di illegittimità costituzionale sui prelevamenti.

• art. 32, primo comma, n. 2, secondo periodo, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La Corte costituzionale ne ha dichiarato l’illegittimità costituzionale limitatamente alle parole "o compensi", con conseguente esclusione della presunzione sui prelevamenti per i soggetti non imprenditori.

• sentenza Corte costituzionale n. 228/2014

  Costituisce ius superveniens da applicare anche in cassazione; ha limitato l’efficacia presuntiva dei prelevamenti ai soli titolari di reddito d’impresa.

Massime di principio

• In tema di accertamenti bancari, il contribuente deve superare la presunzione legale fornendo una prova analitica e specifica della non imponibilità di ciascuna movimentazione contestata; non è sufficiente una giustificazione generica o meramente complessiva.
• Il giudice tributario, quando siano dedotte prove contrarie dal contribuente, deve effettuare una verifica rigorosa della loro efficacia dimostrativa con riferimento a ogni singola operazione bancaria e deve darne conto in motivazione.
• La presunzione legale derivante dagli accertamenti bancari non è una presunzione semplice, ma opera ex lege e non richiede i requisiti dell’art. 2729 c.c.; resta tuttavia opponibile dal contribuente con prova contraria puntuale.
• Dopo la declaratoria di illegittimità costituzionale dell’art. 32 d.P.R. 600/1973, i prelevamenti bancari assumono valore presuntivo solo per i contribuenti titolari di reddito d’impresa, mentre i versamenti sono rilevanti per tutti i contribuenti, salvo prova che siano già tassati o comunque fiscalmente irrilevanti.
• L’omessa pronuncia non sussiste quando il rigetto nel merito della domanda o dell’appello assorbe logicamente la questione presupposta, anche in assenza di una risposta espressa e autonoma su quel punto.
• L’eventuale mancanza o illegittimità dell’autorizzazione all’acquisizione di dati bancari non determina di per sé invalidità dell’accertamento, essendo necessario allegare e dimostrare uno specifico pregiudizio concreto sul risultato finale del procedimento.

Come è indicizzato