Cassazione Civile, Sentenza n. 18525/2023 del 28/06/2023

Esito

La controversia

Di Carlo ha chiesto il rimborso, ai sensi della Convenzione Italia–Portogallo (14.05.1980, rat. con l. n.562/1982), delle ritenute Irpef operate dall'INPS sulla pensione per il 2016, per € 12.296,20. Dopo il diniego dell'Ufficio il contribuente ha impugnato, ottenendo in primo grado un accoglimento parziale; la CTR ha confermato il diritto nel presupposto che il contribuente avesse trasferito la propria residenza fiscale in Portogallo (certificato di residenza dal 4.3.2016 e attestazione delle autorità portoghesi). L'Agenzia ha ricorso in Cassazione articolando tre motivi: 1) contestazione della valutazione di fatto sulla prova del trasferimento del centro degli interessi (art.2 DPR n.917/1986, art.4 Convenzione); 2) richiamo alla Convenzione di Vienna e a principi costituzionali per sostenere che la decisione produrrebbe una doppia "non imposizione" contraria agli scopi convenzionali; 3) censura sulla presunta violazione dell'art.27 della Convenzione e dell'art.2697 c.c., sostenendo che l'attestazione portoghese non prova l'effettiva doppia imposizione e che la Commissione avrebbe ammesso il rimborso senza la prova della doppia imposizione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile perché in realtà impugnava valutazioni di fatto proprie del giudice di merito. I secondi e terzo motivi sono stati ritenuti infondati: la Corte ha confermato che, ai fini dell'applicazione della Convenzione, è sufficiente la dimostrazione che la persona sia residente nello Stato contraente e quindi potenzialmente assoggettabile a imposizione illimitata in quello Stato (interpretazione della nozione "subject to tax" come "full liability to tax"), indipendentemente dall'effettivo prelievo fiscale subito. La sentenza impugnata è dunque confermata e l'Agenzia è condannata al pagamento delle spese di legittimità, liquidate in euro 3.000,00 per compensi oltre spese forfettarie del 15% (oltre agli oneri di legge).

Norme richiamate

• Convenzione Italia–Portogallo 14.05.1980 (rat. con l. n. 562/1982)

  La Corte interpreta la Convenzione nel senso che, ai fini dell'esenzione o esclusiva tassazione nello Stato di residenza, rileva il potenziale assoggettamento fiscale illimitato dello Stato di residenza (cioè la qualifica di "resident" e la "subject to tax" intesa come "full liability to tax"), non l'effettivo prelievo fiscale subito. Art.27 (attestazione dello Stato contraente) e art.18 (sull'imponibilità delle pensioni nello Stato di residenza) sono fondamentali per il ragionamento

• Art. 18 Convenzione Italia–Portogallo

  “Fatte salve le disposizioni del paragrafo 2 dell’art. 19, le pensioni e le altre remunerazioni analoghe, pagate ad un residente di uno Stato contraente in relazione ad un cessato impiego, sono imponibili soltanto in questo Stato"

  La norma supporta il principio che le pensioni di un residente sono assoggettate alla tassazione dello Stato di residenza; la Corte ne trae la conclusione che la residenza e il potenziale regime di tassazione nello Stato di residenza bastano ad escludere la tassazione nello Stato fonte

• Art. 27 Convenzione Italia–Portogallo

  Prevede l'attestazione ufficiale dello Stato di residenza a corredo dell'istanza di rimborso. La Corte ritiene che tale certificazione sia idonea a dimostrare il requisito della residenza e il conseguente diritto ai benefici convenzionali, senza richiedere prova dell'effettivo prelievo fiscale nello Stato di residenza

• Art. 2 DPR n. 917/1986 (TUIR)

  Richiamato nella doglianza dell'Agenzia in tema di determinazione della residenza fiscale; la Corte ha ritenuto però che le questioni di fatto sulla prova del trasferimento del centro degli interessi siano devolute al giudice di merito e non sindacabili in Cassazione salvo vizi di diritto

• Art. 4 Convenzione Italia–Portogallo

  Riguarda la definizione di residenza ai fini della Convenzione; la Corte ha ritenuto corretta l'interpretazione della CTR secondo la quale la certificazione e la documentazione prodotta comprovavano il requisito della residenza

• Art. 2697 c.c.

  Norma sul onere della prova: l'Agenzia ha invocato il principio secondo cui il contribuente dovrebbe provare la doppia imposizione; la Corte, invece, ha affermato che la certificazione dello Stato di residenza è idonea e che la Convenzione tutela la potenziale assoggettabilità fiscale, per cui non è richiesta la prova dell'effettivo prelievo nello Stato di residenza

• Art. 31 Convenzione di Vienna sul diritto dei trattati (23.05.1969)

  Richiamato dall'Agenzia per sostenere un'interpretazione restrittiva della Convenzione; la Corte non ha ritenuto fondata la censura che faceva leva sulla Convenzione di Vienna e su principi costituzionali per invalidare l'applicazione della Convenzione nella fattispecie

• Artt. 3 e 53 Costituzione e art. 12 disp. preliminari c.c.

  Invocati dall'Agenzia insieme alla Convenzione di Vienna per sostenere argomentazioni di ordine costituzionale e di gerarchia delle fonti; la Corte ha ritenuto tali censure non decisive rispetto all'interpretazione del trattato e della giurisprudenza consolidata

• D.P.R. n. 30 maggio n. 115, art. 13 comma 1-quater

  Norma sul contributo unificato; la Corte ha rilevato che non si applica nel caso perché l'Amministrazione è ammessa alla prenotazione a debito essendo difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato

Massime di principio

• Per l'applicazione di una convenzione contro le doppie imposizioni la qualifica di "residente" di uno Stato contraente (attestata dalle autorità di quello Stato) è determinante; rileva il potenziale assoggettamento fiscale illimitato nello Stato di residenza ("full liability to tax") e non l'effettivo prelievo fiscale subito.
• La certificazione rilasciata dallo Stato di residenza ai sensi dell'art.27 della Convenzione è documentazione idonea a fondare il diritto ai benefici convenzionali e può essere sufficiente per ottenere il rimborso delle ritenute operate nello Stato fonte.
• In Cassazione non sono recepibili censure che in realtà attaccano valutazioni di fatto del giudice di merito (es. sulla prova del trasferimento del centro di interessi); tali questioni sono sindacabili solo per profili di diritto o vizi motivazionali rilevanti.
• L'onere della prova (art.2697 c.c.) rimane rilevante, ma in materia di doppia imposizione internazionale la prova della residenza e della potenziale soggezione a imposta nello Stato estero può escludere l'obbligo di dimostrare l'effettivo prelievo fiscale.
• Le convenzioni bilaterali vanno interpretate coerentemente con la loro funzione: evitare sovrapposizioni fiscali tra ordinamenti e agevolare l'attività economica internazionale; pertanto l'interpretazione non deve portare a negare i benefici convenzionali quando ricorrono i presupposti formali e sostanziali di residenza.