Sentenza del 28/05/2020 n. 10102 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il diniego di rimborso del credito IVA risultante dalla dichiarazione 2010, motivato dall'applicazione della disciplina antielusiva sulle 'società di comodo' (art. 30 l. n. 724/1994) per mancata operatività nel triennio 2008-2010. La contribuente aveva contestato il diniego sostenendo che il sequestro preventivo subito nel 2010 impediva lo svolgimento dell'attività e quindi esonerava dall'applicazione della disciplina; l'Ufficio ha impugnato la decisione della CTR che aveva accolto l'appello della contribuente, deducendo tra l'altro che la società era già non operativa ben prima del sequestro e che il provvedimento direttoriale invocato non si estende automaticamente al tipo di sequestro per cui si era proceduto.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il secondo motivo del ricorso dell'Ufficio, ritenendo che la sentenza della CTR non abbia esaminato adeguatamente il fatto decisivo secondo cui la società era già totalmente inoperativa prima del sequestro preventivo del 2010, circostanza che priva di efficacia causale il sequestro come causa di impedimento dell'attività. Per tali ragioni la Cassazione ha cassato la sentenza impugnata e rinviato la causa alla CTR dell'Abruzzo in diversa composizione. Sono stati dichiarati assorbiti gli altri motivi del ricorso principale; il ricorso incidentale della contribuente (sulla mancata valutazione delle memorie difensive) è stato rigettato. La Corte ha inoltre precisato principi sul test di operatività e sull'onere della prova e ha disposto la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 30, legge 23 dicembre 1994, n. 724

  commi 1, 3, 3-bis, 4, 4-bis, 4-ter

  Stabilisce il 'test di operatività' con presunzione iuris tantum di non operatività se non superate determinate soglie; comporta l'inibizione all'utilizzo del credito IVA per le società di comodo. L'onere probatorio grava sul contribuente che deve dimostrare il superamento delle soglie o l'esistenza di situazioni oggettive e straordinarie, non imputabili, che abbiano impedito il raggiungimento delle soglie; tali situazioni devono essere valutate in relazione all'intero periodo d'accertamento e anno per anno.

• Provvedimento Direttore Agenzia delle Entrate 14 febbraio 2008, n. 23681

  Il provvedimento è stato invocato in grado di merito come causa di esclusione della disciplina antielusiva nei casi di sequestro penale finalizzato alla confisca (ex l. n. 575/1965). La Corte osserva che non può essere automaticamente esteso per analogia a diverse tipologie di sequestro senza adeguata motivazione fattuale e giuridica: la rilevanza del sequestro ai fini dell'esonero dipende dalla sua efficacia causale sull'attività aziendale.

• art. 321 codice di procedura penale

  Disciplina il sequestro preventivo; la questione su quale tipologia di sequestro integri l'esonero previsto dal Provvedimento direttoriale è stata discussa, ma la Corte ha focalizzato la decisione sulla necessità di provare la rilevanza causale del sequestro sull'inoperatività effettiva della società.

• legge 31 maggio 1965, n. 575 (artt. 2-bis e ss.) / d.lgs. 6 settembre 2011, n. 156 (artt. 16 e ss.)

  La normativa antimafia (richiamata in rapporto alla disciplina dei sequestri e confische) è stata evocata per distinguere i casi in cui il sequestro penal-processuale finalizzato alla confisca può giustificare, per cause oggettive, l'esonero dall'applicazione delle regole sulle società non operative.

• art. 321 cod. proc. pen.

  Richiamato nella discussione sul tipo di sequestro; la Corte sottolinea che il mero riferimento al sequestro non è sufficiente: va provata la connessione causale tra il sequestro e l'impossibilità di svolgere l'attività aziendale.

• art. 2697 cod. civ.

  Principio sul riparto dell'onere della prova: in materia di società di comodo il contribuente, posto che ricorre la presunzione legale, è tenuto a provare gli elementi esimenti (situazioni oggettive e straordinarie non imputabili) che giustificano il mancato raggiungimento delle soglie.

• art. 56 DPR 26 ottobre 1972, n. 633

  Norma sull'IVA richiamata nel ricorso incidentale relativamente alla legittimità del provvedimento di diniego di rimborso; la Corte ha ritenuto che l'amministrazione non sia obbligata ad esporre analiticamente la valutazione di tutte le deduzioni difensive nell'atto finale se esse risultano già correlate al PVC.

• art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Richiesta dal contribuente nel ricorso incidentale (sulla necessità che l'atto amministrativo motivi espressamente sulle osservazioni difensive). La Corte, richiamando la giurisprudenza, ha escluso la nullità dell'atto per mancata esplicita valutazione delle osservazioni, ritenendo sufficiente la motivazione per relationem con riferimento al PVC.

Massime di principio

• Il test di operatività delle 'società di comodo' va valutato anno per anno: la presunzione di non operatività è iuris tantum e sposta l'onere probatorio sul contribuente.
• Per ottenere l'esonero dall'applicazione delle regole sulle società non operative in conseguenza di eventi straordinari (es. sequestro), il contribuente deve provare la rilevanza causale dell'evento: non è sufficiente la mera sussistenza del provvedimento, va dimostrato che il sequestro ha effettivamente impedito lo svolgimento dell'attività che prima era effettivamente operativa.
• Se la società era già totalmente inoperativa prima del provvedimento (assenza di fatturato, perdite costanti, mancato avvio dell'attività), un successivo sequestro non può essere automaticamente considerato causa dell'inoperatività e quindi non giustifica di per sé la disapplicazione della disciplina antielusiva.
• In caso di diniego di rimborso IVA basato su un PVC, l'amministrazione può motivare per relationem rinviando al contenuto del verbale; non è necessaria una dettagliata ripetizione o una esplicita valutazione punto per punto delle osservazioni difensive nell'atto impositivo finale.
• La valutazione delle cosiddette situazioni oggettive e straordinarie va compiuta considerando le condizioni economiche effettive e l'intero periodo d'accertamento: la prova richiesta al contribuente è di natura economica e fattuale, non formale.