Cassazione Civile, Sentenza n. 7441/2023 del 15/03/2023

Esito

La controversia

Le società impugnano avvisi d'accertamento relativi agli anni d'imposta 2009 e 2010 con cui l'Agenzia ha recuperato a tassazione e sanzionato le quote d'ammortamento dell'avviamento. Due rilievi: (1) indeducibilità della quota d'ammortamento dell'avviamento derivante dall'acquisto (31/03/2003) di un ramo d'azienda (quota indicata €250.000 annui) per presunta violazione art.103, comma 3, TUIR; (2) indeducibilità della quota d'ammortamento derivante dall'allocazione del disavanzo di fusione (quota indicata €265.406) per presunte violazioni del d.lgs. 358/1997 (art.6 commi 3 e 4) e dell'art.10-bis L.212/2000 (abuso). Le società deducono inoltre l'esistenza di un giudicato esterno favorevole (sentenza definitiva relativa al 2003) che avrebbe precluso il riesame della stessa questione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto principale il ricorso delle società e ha accolto i primi tre motivi del ricorso principale (con conseguente assorbimento del quarto), rilevando che la Commissione regionale ha omesso di pronunciarsi sull'eccezione di giudicato esterno relativa alla sentenza definitiva del 2010 che aveva accertato la correttezza dell'iscrizione dell'avviamento. Per tale motivo la sentenza impugnata è stata cassata in relazione al primo rilievo e rinviata alla CTR Lombardia in diversa composizione affinché riesamini gli appelli, compresa l'eccezione di giudicato esterno e i motivi non esaminati. Inoltre la Corte ha accolto il ricorso incidentale dell'Agenzia con riguardo al secondo rilievo, ritenendo la motivazione della conferma di primo grado apparente (o inesistente) e ha disposto la cassazione anche su questo punto, con rinvio alla stessa CTR per nuovo esame. La causa è dunque rimessa al giudice di merito per riesame completo degli appelli e delle questioni rimaste pendenti; liquidate le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 103, comma 3, d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Regola la deducibilità delle quote d'ammortamento dell'avviamento; la Corte ha usato la norma per valutare la legittimità della deduzione delle quote e ha ritenuto che, se la prima iscrizione e valutazione dell'avviamento erano state già accertate con sentenza passata in giudicato, tale accertamento vincola anche le deduzioni successive riferite alla medesima immobilizzazione durevole.

• art. 6, commi 3 e 4, d.lgs. 8 ottobre 1997, n. 358

  Norme in materia di effetti contabili della fusione e dell'allocazione del disavanzo; l'Amministrazione le aveva invocate per contestare l'allocazione del disavanzo e la relativa deduzione delle quote d'ammortamento; la Cassazione ha però rilevato carenza di motivazione della CTR sulla conferma del primo grado e ha disposto il riesame.

• art. 10-bis, L. 27 luglio 2000, n. 212

  Norma anti-abuso richiamata dall'Ufficio per censurare l'operazione societaria; la questione di elusività è stata sollevata ma il giudice di merito dovrà riesaminarla adeguatamente nel rinvio.

• art. 2909 c.c. e art. 324 c.p.c.

  Richiamati dalle società in relazione all'efficacia del giudicato esterno e all'impedimento del riesame; la Corte ha richiamato i principi di efficacia del giudicato esterno e la necessità che il fatto o la qualificazione siano durevoli/ultranuali per estendersi ad altri periodi d'imposta.

• art. 2426, primo comma, n. 6, cod. civ.

  Norma sui criteri di valutazione civilistica (criteri di ammortamento e capitalizzazione); invocata dalle parti nel contestare l'errata applicazione dei principi contabili; la Corte ha ritenuto che la verifica della correttezza contabile debba tenere conto del giudicato esterno ove rilevante.

• artt. 36, comma 2, e 61, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546; artt. 112, 132, 118 disp. att., art. 360 c.p.c.

  Richiamati in relazione ai vizi processuali denunciati (omessa pronuncia, apparente motivazione, nullità della sentenza); la Cassazione ha accertato l'omissione di pronuncia sul giudicato esterno e l'apparenza/insufficienza della motivazione di conferma per relationem, giustificando la cassazione e il rinvio.

• art. 111, sesto comma, Cost.

  Principio del 'minimo costituzionale' della motivazione; la Corte ha applicato il principio per stabilire che la motivazione della CTR sul secondo rilievo era apparente/insufficiente e quindi invalida.

Massime di principio

• Il giudicato esterno favorevole a una parte su questioni essenziali e permanenti (es. corretta iscrizione e valutazione di un avviamento) può vincolare anche i periodi d'imposta successivi quando l'elemento accertato ha natura durevole e costituisce premessa logica della deducibilità delle quote.
• Il giudice d'appello è tenuto a pronunciarsi specificamente sulle eccezioni sollevate (es. giudicato esterno); l'omessa decisione su un'eccezione rilevante costituisce vizio che può portare alla cassazione.
• La conferma per relationem di una sentenza di primo grado è ammissibile solo se il rinvio consente un agevole controllo critico del percorso argomentativo; un mero adesione senza esame dei motivi di gravame determina motivazione apparente e nullità.
• La deducibilità delle quote d'ammortamento di avviamento richiede verifica della corretta capitalizzazione iniziale e della sussistenza dei requisiti (valore reale, prospettive di redditività) secondo principi civilistici e contabili; l'Amministrazione può contestare ma deve fornire adeguata motivazione.
• Le censure sul carattere elusivo di operazioni societarie (art.10-bis L.212/2000) devono essere valutate con specifica motivazione e in rapporto alla documentazione e ai criteri contabili applicati; la mera affermazione dell'elusività senza adeguata istruttoria non è sufficiente.
• In presenza di questioni non esaminate dal giudice regionale, esse possono essere riproposte e valutate dopo il rinvio; le parti devono vigilare sull'indicazione e sull'eccezione del giudicato esterno già formato.