Sentenza del 17/04/2015 n. 7872 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava alla società l'omessa registrazione nei registri IVA delle fatture relative ad acquisti intracomunitari di frutta proveniente da Paesi extracomunitari, immessa in libera pratica in Spagna e successivamente trasportata in Italia. Secondo l'Amministrazione, la società avrebbe dovuto applicare il meccanismo del reverse charge, registrando le fatture sia nel registro delle vendite sia in quello degli acquisti, e l'omissione avrebbe comportato il mancato versamento dell'IVA e l'indebita detrazione dell'imposta. L'Agenzia contestava inoltre l'annullamento delle sanzioni per la mancata compilazione degli elenchi INTRASTAT.

La decisione

La Corte Suprema di Cassazione ha rigettato integralmente il ricorso dell'Agenzia delle Entrate e ha confermato, in sostanza, l'annullamento della ripresa IVA e delle sanzioni. Ha stabilito che la mancata registrazione delle fatture nei registri IVA costituisce, di regola, una violazione formale, poiché nel reverse charge l'IVA a debito e quella a credito si compensano e l'operazione è fiscalmente neutrale. L'Amministrazione avrebbe potuto negare la detrazione o recuperare l'imposta solo dimostrando l'assenza dei requisiti sostanziali, l'inesistenza dell'operazione, una frode o l'impossibilità concreta di verificarne la realtà. Nel caso concreto tali circostanze non erano state dedotte né provate. Il terzo motivo, relativo alle sanzioni INTRASTAT, è stato dichiarato inammissibile per carenza del necessario momento di sintesi previsto dall'art. 366-bis c.p.c. Le spese del giudizio di legittimità sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 17, 23 e 25

  Le fatture devono essere annotate nel registro delle fatture emesse e successivamente nel registro degli acquisti.

  Le disposizioni disciplinano il reverse charge e gli adempimenti di autofatturazione, integrazione e registrazione delle operazioni. Tali adempimenti hanno natura formale, salvo che la loro omissione impedisca di verificare i requisiti sostanziali dell'operazione.

• D.L. n. 331 del 1993, artt. 37 e seguenti, 46, 47 e 54, convertito nella L. n. 427 del 1993

  Le fatture relative agli acquisti intracomunitari devono essere numerate, integrate e annotate nei registri IVA.

  La disciplina prevede la tassazione in entrata degli acquisti intracomunitari mediante inversione contabile, con annotazione dell'IVA sia a debito sia a credito. In presenza dei requisiti sostanziali, l'omissione delle sole registrazioni non elimina automaticamente il diritto alla detrazione.

• L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3

  La disposizione è stata richiamata dalla CTR per escludere conseguenze fiscali sproporzionate in presenza di violazioni meramente formali; la Cassazione ha fondato la decisione soprattutto sui principi europei di neutralità dell'IVA e distinzione tra requisiti sostanziali e formali.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6, comma 1

  Prevede le sanzioni per violazioni degli obblighi di documentazione, registrazione e individuazione delle operazioni IVA, applicabili in presenza di una violazione effettiva e non necessariamente idonee, da sole, a giustificare il recupero dell'imposta.

• Sesta direttiva CE n. 388/1977, artt. 17, 18, 21 e 22

  I requisiti sostanziali del diritto alla detrazione sono quelli che stabiliscono il fondamento stesso e l'estensione di tale diritto.

  Il diritto alla detrazione dipende dall'effettiva esistenza dell'operazione, dalla qualità di soggetto passivo, dall'essere il contribuente debitore dell'IVA e dall'utilizzo dei beni per operazioni imponibili. Gli obblighi contabili e documentali sono invece requisiti formali, funzionali al controllo.

• Art. 366-bis c.p.c.

  Per i ricorsi soggetti ratione temporis alla norma, il motivo relativo a un vizio di motivazione doveva contenere un momento di sintesi chiaro e autonomo. La sua omissione comporta l'inammissibilità della censura.

• Giurisprudenza della Corte di giustizia UE: Ecotrade, Uszodaépítő, Nidera Handelscompagnie, Idexx ed EMS-Bulgaria Transport

  Il principio di neutralità dell'IVA impedisce di negare la detrazione per mere irregolarità formali quando i requisiti sostanziali sono provati. Tuttavia, la tutela non opera in caso di operazioni inesistenti, frode, abuso o impossibilità concreta per l'Amministrazione di verificare i requisiti sostanziali.

Massime di principio

• Nel reverse charge, l'omessa registrazione nei registri IVA è normalmente una violazione formale e non comporta automaticamente il recupero dell'IVA, poiché l'imposta a debito e quella a credito si compensano.
• Il diritto alla detrazione può essere negato solo se l'Amministrazione dimostra che mancano i requisiti sostanziali dell'operazione, come l'effettività dell'acquisto, la soggettività passiva IVA, la debenza dell'imposta o l'utilizzo dei beni per operazioni imponibili.
• La contabilità irregolare non è irrilevante: anche se non risultano rispettate le formalità prescritte, il contribuente deve poter dimostrare con altri documenti la realtà, la natura e la destinazione dell'operazione.
• Le irregolarità formali possono comunque esporre a sanzioni autonome, purché siano contestate correttamente e non venga applicata una conseguenza sproporzionata consistente nel recupero dell'imposta in assenza di evasione o perdita di gettito.
• La neutralità dell'IVA non protegge operazioni inesistenti, fraudolente o abusive, né i casi in cui le omissioni impediscano concretamente all'Amministrazione di verificare i presupposti della detrazione.
• I motivi di ricorso per cassazione devono rispettare rigorosamente i requisiti formali previsti dalla legge applicabile al momento del processo; in mancanza, la censura può essere dichiarata inammissibile senza esame del merito.