Sentenza del 03/07/2023 n. 18660 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente chiedeva il rimborso di parte dell'Irpef trattenuta e versata dal datore di lavoro sugli emolumenti variabili (stock options e bonus) per gli anni 2014 e 2016, sostenendo che non doveva essere applicata l'addizionale del 10% prevista dall'art. 33 del D.L. n. 78/2010 perché non ricorreva il presupposto oggettivo indicato dal comma 1 (la parte variabile eccedente il triplo della retribuzione fissa). L'Agenzia delle Entrate aveva invece applicato l'addizionale sulla base dell'interpretazione successiva introdotta dal comma 2-bis (convertito dal D.L. n. 98/2011) che determina la base imponibile sull'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso del contribuente. Ha ritenuto corretta l'interpretazione dell'Agenzia delle Entrate secondo cui l'introduzione del comma 2-bis ha ampliato il campo di applicazione dell'addizionale del 10% e la base imponibile: l'imposta si applica sull'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa della retribuzione, con conseguente ampliamento della platea dei soggetti colpiti. La Corte ha richiamato la ratio della novella, i lavori preparatori e la giurisprudenza costituzionale e ha escluso che sussista l'illegittimità costituzionale dell'imposizione nella formulazione così interpretata. Sono compensate le spese dei gradi di merito, mentre il ricorrente è condannato al pagamento delle spese del giudizio di cassazione ed agli oneri di contributo unificato previsti.

Norme richiamate

• D.L. n. 78 del 2010, art. 33

  comma 1 e comma 2-bis (nella formulazione vigente dal 17.7.2011)

  Comma 1: originariamente prevedeva l'addizionale del 10% sui compensi variabili che eccedono il triplo della parte fissa; comma 2-bis: dispone che le disposizioni si applicano sull'ammontare che eccede la parte fissa. La Corte ha ritenuto che il comma 2-bis abbia ampliato la base imponibile e la platea dei soggetti assoggettati, dando efficacia pratica al nuovo criterio (imponibile = variabile oltre la parte fissa) rispetto al precedente parametro del triplo.

• D.L. n. 98 del 2011, art. 23, comma 50-bis (conversione)

  norma che ha introdotto il comma 2-bis nell'art. 33 del D.L. n. 78/2010

  La modifica normativa è stata interpretata come finalizzata ad aumentare la quota di compensi variabili soggetti all'addizionale e ad allargare la platea dei soggetti, coerentemente con la relazione al maxiemendamento.

• Circolare n. 41/E del 5 agosto 2011

  richiama l'effetto della modifica sul calcolo della base imponibile

  Supporta l'interpretazione amministrativa secondo cui la base imponibile è pari all'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa, prescindendo dal requisito del triplo previsto nella formulazione originaria.

• Sentenza Corte Cost. n. 201 del 16 luglio 2014

  richiamata nella motivazione

  La Corte costituzionale aveva giudicato non fondata la questione di legittimità dell'art. 33 nella sua funzione disincentivante; la Cassazione ha considerato compatibile l'interpretazione estensiva con i principi costituzionali richiamati.

Massime di principio

• Dopo l'intervento del D.L. n. 98/2011 (comma 2-bis) la base imponibile dell'addizionale del 10% è calcolata sull'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa; non è più necessario che la componente variabile superi il triplo della retribuzione fissa per determinare la base imponibile.
• Il requisito soggettivo rimane fondamentale: l'addizionale si applica solo ai soggetti espressamente individuati (dirigenti del settore finanziario e altri destinatari previsti); prima di contestare l'applicazione occorre verificare la soggettività del rapporto.
• La modifica normativa ha ampliato sia la base imponibile sia la platea dei soggetti; le amministrazioni fiscali e la giurisprudenza maggioritaria interpretano la novella in senso estensivo rispetto alla disciplina originaria.
• Per chi contesta l'applicazione dell'addizionale la strada per il successo è difficile dopo la giurisprudenza di legittimità: vale considerare contestazioni fondate su profili di fatto (errato calcolo o qualificazione degli emolumenti) più che su una lettura testuale che ripristini il criterio del triplo.
• Eventuali censure costituzionali sulla discriminazione o sulla capacità contributiva possono essere prospettate, ma la giurisprudenza costituzionale precedente ha già ritenuto legittima la finalità disincentivante della norma e la Cassazione ha ritenuto non decisive tali profili nel caso concreto.
• Prassi operativa consigliata: verificare la sussistenza dei requisiti soggettivi, ricostruire puntualmente la composizione della retribuzione fissa e variabile e calcolare l'eventuale eccedenza rispetto alla parte fissa; in caso di prelievo procedere a richiesta amministrativa di rimborso avendo presente la consolidata interpretazione erariale e giurisprudenziale.