Risoluzione n. 255 del 2/10/2009

Cessione del diritto d'immagine e rendita vitalizia: trattamento fiscale

La risoluzione esamina il caso di un artista che cede in esclusiva, per sei anni, lo sfruttamento economico del proprio diritto d'immagine a una società italiana, ricevendo come corrispettivo non somme di denaro ma la costituzione di una polizza assicurativa vita. Il documento chiarisce il trattamento ai fini IVA e delle imposte sui redditi sia della cessione del diritto, sia della rendita vitalizia che l'artista percepirà in futuro.

Quesito posto dal contribuente

L'istante intende sapere:

• quale sia il corretto trattamento tributario, ai fini IVA e delle imposte sui redditi, del corrispettivo pattuito per la cessione dello sfruttamento economico del diritto d'immagine;
• quale sia il trattamento, ai fini delle imposte sui redditi, della rendita vitalizia erogata in futuro dalla compagnia di assicurazione.

Soluzione prospettata dal contribuente

Il contribuente riteneva che, non essendo previsto un pagamento in denaro al momento della stipula:

• non vi fosse obbligo di emettere fattura con IVA al momento della sottoscrizione del contratto e della polizza, anche in applicazione del principio di cassa per il reddito di lavoro autonomo;
• la futura rendita erogata dall'assicurazione dovesse essere qualificata come reddito di capitale.

Qualificazione del diritto d'immagine e natura dell'operazione

L'Agenzia ricorda che il diritto all'immagine è un diritto assoluto della persona, disponibile dal titolare e tutelato dall'art. 10 c.c. nonché dagli artt. 96 e 97 della legge n. 633 del 1941. Nel caso di una persona nota nel mondo dello spettacolo, l'immagine costituisce un bene suscettibile di sfruttamento economico.

Nel caso in esame, il contratto realizza un rapporto sinallagmatico:

• da un lato l'artista cede il diritto di sfruttamento economico della propria immagine, voce e nome;
• dall'altro la società si obbliga a costituire a favore dell'artista una polizza assicurativa, versando il relativo premio.

Trattamento IVA: operazione permutativa

Secondo la risoluzione, l'operazione ha rilevanza ai fini IVA perché si tratta di una permuta. Si applica l'art. 11 del DPR n. 633 del 1972, secondo cui le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni o prestazioni sono soggette a imposta separatamente.

Per ciascuna operazione va quindi verificata autonomamente l'imponibilità.

Prestazione resa dall'artista

La cessione dei diritti di sfruttamento dell'immagine:

• è strettamente connessa alle specifiche qualità professionali dell'artista;
• integra il presupposto soggettivo di cui all'art. 5 del DPR n. 633 del 1972, perché resa da un soggetto che esercita abitualmente l'attività artistica;
• configura il presupposto oggettivo di cui all'art. 3, n. 2, del DPR n. 633 del 1972, in quanto concessione di diritti similari al diritto d'autore.

Base imponibile

In caso di permuta, la base imponibile è pari al valore normale dei beni o servizi oggetto delle prestazioni, ai sensi dell'art. 13, comma 2, lett. d), e dell'art. 14 del DPR n. 633 del 1972.

Nel caso specifico, l'imposta va applicata sul valore normale del diritto di sfruttamento dell'immagine di un artista con analoga notorietà. In mancanza di parametri di mercato direttamente riscontrabili, può essere utilizzato come indice significativo l'importo complessivo del premio assicurativo versato dalla società.

Momento di effettuazione e adempimenti

Per le prestazioni di servizi, il momento impositivo si realizza, ai sensi dell'art. 6, comma 3, del DPR n. 633 del 1972, al pagamento del corrispettivo. Poiché qui il corrispettivo è in natura, esso consiste nella costituzione del diritto dell'artista a percepire la prestazione assicurativa. Il momento di effettuazione della prestazione coincide quindi con quello in cui tale diritto entra nella disponibilità giuridica dell'artista e la società non può più indicare un diverso beneficiario della prestazione assicurativa.

Trattamento reddituale del corrispettivo in natura

Dal punto di vista delle imposte sui redditi, la cessione dello sfruttamento dell'immagine non è considerata mera attività collegata alle ordinarie prestazioni artistiche, ma attività ulteriore di sfruttamento razionale e organizzato dell'immagine stessa.

Il compenso percepito in natura è qualificato come reddito di lavoro autonomo ai sensi dell'art. 54, comma 1-quater, del TUIR, introdotto dall'art. 36, comma 29, lett. a), del d.l. n. 223 del 2006, convertito dalla legge n. 248 del 2006. La norma include tra le componenti positive anche i corrispettivi percepiti per la cessione di elementi immateriali riferibili all'attività artistica o professionale.

L'Agenzia ritiene che il diritto di sfruttamento dell'immagine possa rientrare tra tali elementi immateriali quando l'immagine è immediatamente riconducibile alla fama del personaggio. Inoltre, il termine "corrispettivo" viene interpretato in senso comprensivo anche delle dazioni in natura.

Trattamento fiscale della rendita vitalizia futura

La risoluzione afferma che anche le somme che l'artista riceverà a titolo di rendita vitalizia in forza del contratto di assicurazione sulla vita hanno rilevanza reddituale.

Viene esclusa l'ipotesi di doppia imposizione, poiché la cessione del diritto d'immagine e la successiva rendita costituiscono due diversi presupposti reddituali. A sostegno di questa conclusione è richiamato il precedente del Comitato consultivo per l'applicazione delle norme antielusive n. 30 del 14 ottobre 2005, confermato dalla Cassazione con sentenza 11 maggio 2007, n. 10801, relativo alla cessione di azienda a fronte di una rendita vitalizia.

Qualificazione della rendita: reddito di capitale o reddito assimilato

Ai fini della qualificazione della rendita, la risoluzione richiama l'art. 50, comma 1, lett. h), del TUIR, secondo cui sono escluse dal regime delle rendite vitalizie le rendite aventi funzione previdenziale. Tali rendite sono quelle derivanti da contratti di assicurazione sulla vita stipulati con imprese autorizzate dall'ISVAP o operanti in Italia in regime di stabilimento o di prestazione di servizi, e che non consentono il riscatto della rendita dopo l'inizio dell'erogazione.

A differenza delle altre rendite vitalizie o a tempo determinato, le rendite con funzione previdenziale non costituiscono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, ma redditi di capitale ai sensi dell'art. 44, comma 1, lett. g-quinquies), del TUIR, in quanto derivanti dai rendimenti delle rendite vitalizie aventi funzione previdenziale.

Regime di tassazione della rendita

Tali redditi sono assoggettati a tassazione mediante applicazione dell'imposta sostitutiva prevista dall'art. 26-ter del DPR n. 600 del 1973.

Conclusioni operative

In sintesi, la risoluzione conclude che:

• la cessione dello sfruttamento economico del diritto d'immagine configura una prestazione di servizi imponibile IVA, in quanto operazione permutativa;
• la base imponibile va determinata sul valore normale del diritto ceduto, eventualmente desumibile dal premio assicurativo complessivo;
• il corrispettivo in natura costituisce reddito di lavoro autonomo ai sensi dell'art. 54, comma 1-quater, del TUIR;
• la futura rendita vitalizia avente funzione previdenziale costituisce reddito di capitale ed è soggetta a imposta sostitutiva.