Cassazione Civile, Sentenza n. 16846/2024 del 19/06/2024

Esito

La controversia

La controversia riguardava la nullità dell'avviso di accertamento relativo all'anno 2013: la CTR aveva ritenuto l'atto nullo per difetto di sottoscrizione poiché la sottoscrizione era apposta in formato digitale ma il documento cartaceo riportava soltanto l'indicazione a stampa del nominativo del funzionario; inoltre l'avviso era stato notificato mediante servizio postale anziché tramite PEC. La CTR aveva fondato la decisione sull'interpretazione dell'art. 2, comma 6, del Codice dell'Amministrazione Digitale (CAD), ritenendo tale norma applicabile e ostativa all'uso della firma digitale e imponendo, secondo la CTR, la notifica via PEC.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi quarto e quinto del ricorso dell'Agenzia, ritenendo errata l'interpretazione della CTR: l'esclusione prevista dall'art. 2, comma 6, CAD (nella versione ratione temporis applicabile al caso) riguarda le sole attività ispettive e di controllo fiscale e non si estende agli atti impositivi quali l'avviso di accertamento. Ha inoltre posto che la copia analogica conforme all'originale informatico, con attestazione di conformità resa dal pubblico ufficiale ai sensi dell'art. 23 CAD, sostituisce l'originale informatico e può essere validamente notificata anche tramite servizio postale (soprattutto per notifiche anteriori all'estensione obbligatoria della PEC per tali atti). Per questi motivi la sentenza impugnata è stata cassata e rimessa alla Commissione tributaria regionale della Basilicata in diversa composizione; gli altri motivi di ricorso sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• d.lgs. n. 82 del 2005 (Codice dell'Amministrazione Digitale - CAD), art. 2, comma 6

  Le disposizioni del presente Codice non si applicano limitatamente all'esercizio delle attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale [...]

  L'esclusione temporanea dall'applicabilità del CAD riguarda le sole attività ispettive e di controllo fiscale e non gli atti impositivi (quali gli avvisi di accertamento); dunque la firma digitale sugli atti impositivi non comporta nullità per difetto di sottoscrizione nella versione ratione temporis considerata.

• d.lgs. n. 82 del 2005 (Codice dell'Amministrazione Digitale - CAD), art. 23

  Le copie su supporto analogico di documento informatico, anche sottoscritto con firma elettronica avanzata, qualificata o digitale hanno la stessa efficacia probatoria dell'originale da cui sono tratte se la loro conformità all'originale in tutte le sue componenti è attestata da un pubblico ufficiale a ciò autorizzato

  Una copia cartacea dell'atto informatico, munita di attestazione di conformità, vale come l'originale informatico compresa la sottoscrizione digitale e può dunque fondare una notifica valida.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 60

  La disciplina delle notificazioni degli avvisi di accertamento è regolata dall'art. 60; la possibilità di notificare via PEC gli avvisi di accertamento è stata espressamente introdotta successivamente (con decorrenza pratica dal 1° luglio 2017), per cui per atti notificati anteriormente il ricorso alla notifica ordinaria di copia cartacea conforme era legittimo.

• d.lgs. n. 546 del 1992, artt. 18, 19, 21, 24, 32

  Rilevano come norme processuali sulla struttura dei motivi di impugnazione e sui termini per deposito delle memorie; la Corte ha ritenuto assorbiti i rilievi processuali (latezza di memorie e nuove eccezioni) dopo aver risolto la questione sostanziale sull'applicabilità del CAD agli atti impositivi.

• d.lgs. n. 217 del 2017 (modifiche al CAD)

  L'intervento normativo successivo ha esplicitamente esteso l'applicabilità del CAD agli atti di liquidazione, rettifica e accertamento, confermando l'orientamento interpretativo secondo cui gli atti impositivi non rientrano nell'esclusione originaria riservata alle sole attività ispettive; tale modifica rafforza l'interpretazione che distingue controllo fiscale e atto impositivo.

• D.P.C.M. 13 novembre 2014 (regole tecniche) e art. 40 CAD

  La normativa e le regole tecniche promuovono la formazione degli originali informatici da parte delle pubbliche amministrazioni come regola generale; l'uso dell'informatica è la norma, l'esclusione è l'eccezione.

Massime di principio

• La previsione di esclusione del CAD per le 'attività e funzioni ispettive e di controllo fiscale' non può essere automaticamente estesa agli atti impositivi: gli avvisi di accertamento firmati digitalmente non sono nulli per difetto di sottoscrizione in forza di tale esclusione.
• Una copia analogica di un documento informatico, se munita dell'attestazione di conformità prevista dall'art. 23 CAD, ha la stessa efficacia probatoria dell'originale e può legittimare la notifica anche tramite servizio postale, salvo diversa disciplina temporale che introduca obblighi di PEC.
• La notifica via PEC degli avvisi di accertamento è diventata espressamente prevista e operativa successivamente (decorrenza normativa); per atti notificati prima di tale decorrenza la notifica tradizionale di copia conforme è valida.
• In giudizio tributario i motivi e le eccezioni introdotti tardivamente in memoria possono essere inammissibili, ma se la questione sostanziale sul punto è risolta sul merito dalla Cassazione, i rilievi processuali possono risultare assorbiti.
• Se il destinatario ha effettiva conoscenza dell'atto (ad es. ha tempestivamente impugnato), l'irritualità formale della notifica può non comportare la nullità quando sia comunque raggiunto lo scopo della comunicazione.