Corte di giustizia, Sentenza C-51/19

Impugnazioni in materia di aiuti di Stato e regime spagnolo sull'avviamento finanziario

La pronuncia riguarda le impugnazioni proposte dalla World Duty Free Group SA e dal Regno di Spagna avverso la sentenza del Tribunale che aveva confermato la decisione della Commissione del 28 ottobre 2009 sul regime fiscale spagnolo relativo all'ammortamento dell'avviamento finanziario derivante da acquisizioni di partecipazioni in società estere. La Corte, riunita in Grande Sezione, esamina esclusivamente la corretta applicazione del criterio della selettività ai sensi dell'articolo 107, paragrafo 1, TFUE.

Fatti e procedimento amministrativo

La misura contestata consente alle imprese con domicilio fiscale in Spagna di dedurre, mediante ammortamento, l'avviamento finanziario risultante da acquisizioni di almeno il 5% del capitale di una società estera, a condizione di mantenere la partecipazione per almeno un anno. La Commissione ha avviato il procedimento formale ai sensi dell'articolo 108, paragrafo 2, TFUE e ha poi adottato la decisione 2011/5/CE, dichiarando incompatibile con il mercato interno la misura nella parte relativa alle acquisizioni di società stabilite nell'Unione e ordinando il recupero degli aiuti concessi.

Procedimento dinanzi al Tribunale e precedenti rilevanti

Il Tribunale aveva inizialmente annullato la decisione della Commissione, ma la Corte, con la sentenza del 21 dicembre 2016, Commissione/World Duty Free Group e a. (cause C-20/15 P e C-21/15 P), ha annullato quelle sentenze e rinviato le cause al Tribunale. In sede di rinvio, il Tribunale ha respinto nuovamente il ricorso, ritenendo legittima la valutazione della Commissione in punto di selettività.

Questioni giuridiche esaminate in impugnazione

Le ricorrenti deducono un unico motivo, articolato in più censure, tutte dirette a contestare l'applicazione del criterio di selettività. In particolare, contestano:

• la determinazione del sistema di riferimento, ritenuta troppo ampia o comunque diversa da quella adottata dalla Commissione;
• il rifiuto di considerare la misura stessa come sistema di riferimento autonomo;
• l'identificazione dell'obiettivo del sistema ai fini del raffronto comparativo;
• la ripartizione dell'onere della prova;
• l'esame della proporzionalità nella terza fase;
• la mancata distinzione tra acquisizioni di partecipazioni di controllo e altre acquisizioni.

Normativa e criteri applicati dalla Corte

La Corte ricorda la struttura consolidata dell'articolo 107, paragrafo 1, TFUE: occorre un intervento imputabile allo Stato o mediante risorse statali, idoneo a incidere sugli scambi, che conceda un vantaggio selettivo e falsi o minacci di falsare la concorrenza. Quanto alla selettività, la Commissione deve individuare il sistema di riferimento, verificare se la misura vi deroghi introducendo un trattamento differenziato tra operatori in situazioni comparabili e, se del caso, escludere che la differenza sia giustificata dalla natura o struttura del sistema.

Sistema di riferimento: nessun errore di diritto decisivo

La Corte ritiene che il Tribunale non abbia sostituito la propria motivazione a quella della Commissione quando ha individuato come sistema di riferimento il trattamento fiscale dell'avviamento, e non un insieme ristretto limitato al solo avviamento finanziario. Secondo la Corte, nella decisione controversa la Commissione aveva comunque fatto riferimento alle norme generali del trattamento dell'avviamento nell'imposta sulle società, non solo alle regole specifiche sull'avviamento finanziario.

La Corte respinge anche l'idea che la misura controversa costituisse un sistema di riferimento autonomo. Il Tribunale ha correttamente valorizzato il fatto che la misura introduceva un'eccezione rispetto al principio generale secondo cui l'ammortamento dell'avviamento è normalmente collegato a un'aggregazione d'imprese. La tecnica normativa utilizzata non è decisiva da sola, ma può essere rilevante quando la misura crea una distinzione tra categorie di operatori in situazioni comparabili.

Obiettivo del sistema di riferimento e comparabilità

La Corte riconosce che, sul punto, il Tribunale ha commesso un errore di diritto: ha sostituito la propria motivazione a quella della Commissione, individuando come obiettivo del sistema di riferimento la coerenza tra trattamento fiscale e contabile dell'avviamento, mentre tale obiettivo non emergeva dalla decisione controversa. Tuttavia, tale errore non comporta l'annullamento, perché il dispositivo resta fondato su altri motivi.

In particolare, la Corte ribadisce che, ai fini della seconda fase dell'analisi della selettività, il confronto va effettuato alla luce dell'obiettivo del sistema di riferimento, non di quello della singola misura. Nel caso concreto, le imprese che acquisiscono partecipazioni in società residenti e quelle che acquisiscono partecipazioni in società non residenti si trovano, rispetto al trattamento fiscale dell'avviamento, in una situazione comparabile.

Onere della prova e proporzionalità

Le censure relative a una pretesa inversione dell'onere della prova sono respinte perché, anche se il Tribunale ha errato nell'individuare l'obiettivo del sistema, non è stato dimostrato che il corretto obiettivo di neutralità fiscale escludesse la selettività nella seconda fase. Quanto alla proporzionalità, la Corte afferma che il suo esame è pertinente nella terza fase dell'analisi della selettività, quando si verifica se la differenza di trattamento sia giustificata dalla natura o dalla struttura del sistema fiscale e non ecceda quanto necessario per raggiungere l'obiettivo perseguito.

Divisibilità della misura e acquisizioni di controllo

La Corte considera inoperante, e in ogni caso infondata, la censura relativa alla distinzione tra acquisizioni di controllo e altre acquisizioni di partecipazioni. Il Tribunale aveva già respinto il motivo principale osservando che la distorsione del trattamento fiscale sussisteva anche se la misura avesse favorito solo acquisizioni di maggioranza. Inoltre, non spettava alla Commissione fissare condizioni applicative non previste dalla misura per escludere la qualifica di aiuto; spetta allo Stato membro adeguare la misura qualora essa sia giustificabile solo in parte.

Decisione e conseguenze

Poiché nessuna delle censure proposte è stata accolta, la Corte respinge integralmente le impugnazioni di World Duty Free Group SA e del Regno di Spagna. Le ricorrenti sono condannate alle spese, mentre la Repubblica federale di Germania sopporta le proprie spese in quanto interveniente.