Sentenza del 13/05/2016 n. 9843 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, che aveva annullato i recuperi IVA relativi all'anno 1999. Il primo rilievo riguardava una nota di credito emessa dalla società oltre un anno dopo la fattura originaria, avente ad oggetto una fornitura non effettuata. La società sosteneva che si trattasse dello storno di una eccedenza rispetto alle cessioni effettivamente eseguite; la Corte ha invece ritenuto applicabile il termine annuale previsto dall'art. 26, comma 3, del D.P.R. n. 633/1972, trattandosi di un accordo sopravvenuto tra le parti e non di una delle ipotesi sottratte al limite temporale. Il terzo motivo riguardava inoltre il calcolo della scadenza del termine annuale. Il quarto motivo concerneva la detraibilità dell'IVA sulle spese di rappresentanza per beni di costo unitario non superiore a Lire 50.000: la CTR aveva applicato retroattivamente la modifica introdotta dalla legge n. 388/2000, entrata in vigore dal 1° gennaio 2001.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo di ricorso, dichiarando assorbito il secondo. Ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessarie ulteriori valutazioni, ha deciso direttamente nel merito rigettando il ricorso originario della società contro l'avviso di accertamento. La società è stata condannata a rimborsare all'Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 8.000 euro oltre alle spese prenotate a debito; le spese dei giudizi di merito sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633/1972, art. 26, commi 2 e 3

  Le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dalla effettuazione dell'operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti.

  La variazione IVA in diminuzione è ammessa senza limiti temporali solo per determinati eventi, quali nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione, procedure concorsuali o esecutive infruttuose e sconti o abbuoni contrattuali. Se la variazione deriva da un accordo sopravvenuto tra le parti, deve essere effettuata entro un anno dalla fatturazione. Il contribuente deve provare sia l'evento che legittima la variazione sia il collegamento tra fattura originaria e nota di credito.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 21

  La norma disciplina gli elementi della fattura e rileva anche ai fini della rettifica di eventuali inesattezze di fatturazione mediante nota di variazione.

• Direttiva 77/388/CEE, art. 21

  Richiamata dall'Agenzia delle Entrate nel motivo relativo alla rettifica dell'imponibile IVA.

• Direttiva 2006/112/CE, artt. 9 e 72

  Richiamata nel ricorso dell'Amministrazione finanziaria in relazione alla disciplina unionale dell'IVA.

• Codice di procedura civile, art. 155

  Il termine annuale si calcola secondo il criterio dei termini a mesi: non si conta il giorno iniziale e la scadenza cade allo spirare del giorno corrispondente del mese finale, secondo il calendario comune.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 19-bis 1, comma 1, lett. h)

  La disposizione limitava la detrazione dell'IVA sulle spese di rappresentanza. La successiva modifica ha introdotto un'eccezione per i beni di costo unitario non superiore a Lire 50.000.

• Legge n. 388/2000, art. 31, comma 1, lett. a), n. 2

  Alla lett. h), sono aggiunte, in fine, le parole: tranne quelle sostenute per l'acquisto di beni di costo unitario non superiore a Lire cinquantamila.

  La modifica ha natura innovativa e non interpretativa: ha ampliato ex novo i casi di detraibilità dell'IVA sulle spese di rappresentanza e non può essere applicata retroattivamente.

• Legge n. 388/2000, art. 158, comma 2

  La modifica alla disciplina della detrazione IVA è entrata in vigore il 1° gennaio 2001; pertanto non si applica alle operazioni anteriori.

• Legge n. 212/2000, art. 3 e art. 11 delle preleggi

  Richiamate in tema di efficacia temporale e irretroattività delle norme tributarie; la Corte ha escluso che la nuova disciplina avesse natura interpretativa o efficacia retroattiva.

Massime di principio

• Una nota di credito IVA emessa per un accordo sopravvenuto tra le parti deve essere emessa entro un anno dalla fattura originaria; non è sufficiente qualificarla genericamente come storno di una vendita non effettuata.
• Il contribuente deve dimostrare con registrazioni contabili complete e altri mezzi di prova il collegamento tra fattura, operazione effettiva ed emissione della nota di variazione, nonché la ricorrenza di uno degli eventi previsti dalla legge.
• Le causali delle note di credito devono essere precise e idonee a ricondurre la variazione a una specifica ipotesi normativa; una causale ampia o generica può comportare l'applicazione del termine annuale.
• I termini espressi in mesi si calcolano secondo il calendario comune e non mediante il semplice conteggio dei giorni intercorrenti.
• Una norma fiscale che modifica la disciplina della detrazione e stabilisce una specifica data di entrata in vigore è normalmente innovativa e non può essere applicata a operazioni precedenti, salvo un'espressa previsione retroattiva.
• Le risoluzioni ministeriali possono orientare l'interpretazione, ma non consentono di derogare ai requisiti e ai termini stabiliti dalla legge e non sono applicabili a fattispecie diverse da quelle concretamente considerate.