Sentenza del 25/07/2024 n. 599 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha disconosciuto come inesistente un credito d'imposta per ricerca e sviluppo utilizzato in compensazione per €. 25.144,00 e ha irrogato sanzioni e interessi. In primo grado la società aveva eccepito, in via preliminare, la decadenza del potere accertativo per tardiva notifica dell'avviso di accertamento; nel merito la società sosteneva la legittimità del credito R&S e chiedeva anche una consulenza tecnica per provarne l'ammissibilità.

La decisione

La Corte d'appello ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che, alla luce della pronuncia delle Sezioni Unite della Cassazione n. 34419/2023, il termine decadenziale lungo di otto anni (art. 27, comma 16 D.L. 185/2008) fosse applicabile perché il credito non era indicato in dichiarazione (mancata compilazione del quadro RU), precludendo i controlli formali ex artt. 36-bis e 36-ter e imponendo un'istruttoria sostanziale. L'atto emesso nel 2020 e notificato il 16/07/2021 è quindi stato ritenuto tempestivo anche alla luce della disciplina emergenziale (art. 157 D.L. 34/2020). Sul merito, la Corte ha ritenuto insufficienti le prove fornite dal contribuente: le spese dichiarate risultavano riferibili a innovazione commerciale (varietà di gusti/ingredienti) e non a attività di ricerca con ostacoli scientifici/tecnologici secondo le linee guida MISE, per cui il credito non è stato riconosciuto. Le richieste istruttorie del contribuente sono state respinte e le sanzioni confermate. Le spese del grado sono state compensate.

Norme richiamate

• Cass. Sezioni Unite, sent. n. 34419/11.12.2023

  Principio secondo cui per la compensazione di crediti d'imposta inesistenti si applica il termine di accertamento di otto anni (art. 27, comma 16 D.L. 185/2008) quando ricorrono congiuntamente: a) il credito è frutto di artificiosa rappresentazione o manca del presupposto costitutivo o è già estinto; b) l'inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli formali/automatizzati (artt. 36-bis, 36-ter DPR 600/1973 e art. 54-bis DPR 633/1972). Se l'inesistenza è riscontrabile con controlli formali si applicano i termini ordinari.

• art. 27, comma 16, D.L. n. 185/2008

  Norma richiamata per l'applicazione del termine di otto anni per le attività di accertamento in caso di crediti inesistenti utilizzati in compensazione.

• art. 43, DPR n. 600/1973

  Disciplina il termine ordinario di decadenza per le imposte dirette; la Corte ha distinto il termine ordinario da quello speciale di otto anni applicabile nelle ipotesi sopra indicate.

• art. 13, comma 5, D.Lgs. n. 471/1997 (come modificato dal D.Lgs. n. 158/2015)

  Definisce il concetto di "credito inesistente": manca, in tutto o in parte, il presupposto costitutivo e tale inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli formali/automatizzati previsti dalla normativa.

• artt. 36-bis e 36-ter DPR n. 600/1973 e art. 54-bis DPR n. 633/1972

  Prevedono i controlli formali/automatizzati sulle dichiarazioni che, se possibili, consentono di individuare compensazioni indebite e mantenere il termine ordinario di accertamento.

• art. 157, D.L. n. 34/2020 (convertito e integrato dalla legge n. 77/2020)

  Norma emergenziale che ha sospeso o modificato i termini decadenziali: gli atti i cui termini di decadenza scadevano tra l'8/3/2020 e il 31/12/2020 dovevano essere emessi entro il 31/12/2020 e notificati nel 2021; la Corte l'ha richiamata per ritenere tempestiva la notifica del 16/07/2021.

• Linee guida MISE per attività di ricerca e sviluppo

  Richiamate per stabilire i criteri di ammissibilità: le attività R&S devono mirare al superamento di ostacoli scientifici/tecnologici e produrre benefici tecnici o funzionali; mere varianti commerciali (nuovi gusti, ingredienti) non sono sufficienti.

Massime di principio

• Se il credito usato in compensazione non è indicato nella dichiarazione (es. omissione del quadro RU), i controlli formali/automatizzati possono essere preclusi e l'amministrazione potrà avvalersi del termine di accertamento di otto anni previsto per i crediti "inesistenti".
• Per qualificare un credito come "inesistente" è necessario che ricorrano congiuntamente: mancanza del presupposto costitutivo (o artificiosa rappresentazione) e impossibilità di rilevarne l'inesistenza mediante controlli formali; se l'inesistenza è rilevabile con controlli automatici si applicano i termini ordinari.
• Il contribuente ha l'onere di provare la sussistenza e la coerenza delle spese a fondamento del credito (soprattutto per R&S): documentazione tecnico-scientifica, dettagli sui progetti, risultati, ostacoli superati e metodologia sono essenziali; elementi generici su variazioni commerciali non bastano.
• Le richieste di consulenza tecnica possono essere respinte se servono a colmare carenze probatorie evidenti: il giudice non supplisce l'assenza di prove concrete a carico del contribuente.
• Le sanzioni per compensazioni indebite sono applicabili salvo ravvisare un'esimente di oggettiva incertezza normativa; la mera buona fede del contribuente non sempre basta ad escludere le sanzioni.
• In caso di termini cadenzati dall'emergenza COVID (art. 157 DL 34/2020), verificare le date di emissione e notifica: un atto emesso entro il 31/12/2020 e notificato nel 2021 può essere considerato tempestivo secondo la disciplina emergenziale.
• In fase preventiva il contribuente dovrebbe indicare correttamente i crediti in dichiarazione e compilare i quadri specifici (es. quadro RU) per consentire i controlli formali e ridurre il rischio di accertamenti più ampi e di applicazione del termine lungo.