Sentenza del 21/03/2024 n. 7561 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda una cartella notificata il 19 settembre 2014, emessa dopo controllo formale ex art. 36-ter del d.P.R. n. 600/1973 per maggiore IRPEF relativa al 2008: l’Agenzia aveva richiesto 2.604 euro, oltre sanzioni e interessi, disconoscendo le quote annuali della detrazione per ristrutturazione edilizia. La contribuente aveva iniziato i lavori nel 2003, ma aveva inviato tardivamente la comunicazione preventiva della data d’inizio lavori al Centro operativo di Pescara (COP). Con l’unico motivo di ricorso ha sostenuto che il ritardo non potesse comportare la decadenza, trattandosi di un adempimento formale non previsto a tale effetto dalla legge primaria; ha inoltre invocato la successiva abolizione dell’adempimento, la buona fede e il legittimo affidamento, nonché la violazione di norme tributarie e costituzionali.

La decisione

La CTP di Milano aveva accolto il ricorso della contribuente e annullato la cartella, ritenendo che il tardivo invio della comunicazione non comportasse decadenza. La CTR della Lombardia, con sentenza n. 3429/16, pronunciata il 20 gennaio 2016 e depositata il 9 giugno 2016, aveva accolto l’appello dell’Agenzia e ritenuto legittima la cartella. La Corte di cassazione ha rigettato l’unico motivo e il ricorso: per l’anno d’imposta 2008, l’invio della comunicazione prima dell’inizio dei lavori era un adempimento necessario e il suo mancato rispetto comportava la perdita della detrazione, in base alla legge primaria e alla disciplina attuativa allora vigente. La successiva abolizione dell’obbligo opera per i lavori iniziati dal 14 maggio 2011; la sanatoria prevista per alcuni lavori del 2011 non si applica al caso. Spese del giudizio di legittimità compensate; è stato inoltre dato atto dei presupposti per l’eventuale versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso.

Norme richiamate

• Art. 1, commi 1 e 3, legge 27 dicembre 1997, n. 449

  La previsione legislativa di un adempimento necessario per l'accesso ad un beneficio, posto a carico della parte, sia pure in assenza di indicazioni temporali entro cui provvedere, non esclude la sussistenza di un termine perentorio da individuarsi sulla base della lettura sistematica dell'istituto, sicché compete al giudice accertarne l'avvenuta scadenza, tenendo altresì conto della relativa normativa secondaria.

  La legge primaria demanda alla disciplina attuativa la definizione delle modalità e delle specifiche cause di decadenza. L’adempimento necessario per accedere alla detrazione può essere soggetto a un termine perentorio anche se la legge non ne indica espressamente la scadenza: il termine si ricava dalla lettura sistematica della disciplina, considerando anche le norme attuative.

• Art. 2, comma 1, lettera a), decreto interministeriale 18 febbraio 1998, n. 41

  Lo stesso decreto ha quindi disposto, per quanto qui rileva, all'art. 4, comma 1, lett. a), che "la detrazione non è riconosciuta in caso di: violazione di quanto previsto all'articolo 1, commi 1 e 2".

  Per la disciplina applicabile al periodo d’imposta 2008, la comunicazione della data d’inizio dei lavori doveva essere trasmessa prima che i lavori iniziassero. La violazione degli adempimenti prescritti comportava il mancato riconoscimento della detrazione; il termine era perentorio.

• Art. 4, comma 1, lettera a), decreto interministeriale 18 febbraio 1998, n. 41

  Lo stesso decreto ha quindi disposto, per quanto qui rileva, all'art. 4, comma 1, lett. a), che "la detrazione non è riconosciuta in caso di: violazione di quanto previsto all'articolo 1, commi 1 e 2".

  La disciplina attuativa collega alla violazione degli adempimenti indicati la conseguenza del mancato riconoscimento della detrazione. Nel caso deciso, il tardivo invio della comunicazione ha quindi determinato la decadenza dal beneficio.

• Art. 7, comma 1, lettera c), decreto-legge 13 maggio 2011, n. 70, convertito dalla legge 12 luglio 2011, n. 106

  L'abolizione di detto adempimento ha effetto esclusivamente, infatti, per gli interventi iniziati a decorrere dal 14 maggio 2011.

  L’eliminazione dell’obbligo di comunicazione preventiva vale soltanto per i lavori iniziati dal 14 maggio 2011 e non sana retroattivamente le decadenze relative a lavori precedenti.

• Art. 2, comma 1, decreto-legge 2 febbraio 2012, n. 16, convertito dalla legge 26 aprile 2012, n. 44

  Mentre solo per i lavori iniziati tra il primo gennaio 2011 ed il 13 maggio 2011, l'art. 2, comma 1, del d. l. 2 febbraio 2012, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla l. 26 aprile 2012, n. 44, ha offerto la possibilità di sanare l'omesso invio, trasmettendo la comunicazione entro il termine di presentazione della prima dichiarazione utile, versando con mod. F24 la prevista sanzione minima di euro 258,00, purché nelle more non siano state iniziate attività di accertamento nei confronti del contribuente.

  La sanatoria è limitata ai lavori iniziati dal 1° gennaio al 13 maggio 2011 e richiede l’invio entro la prima dichiarazione utile, il pagamento della sanzione minima di 258 euro e l’assenza, nel frattempo, di attività di accertamento. Non si applica ai lavori iniziati nel 2003.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi dell' art. 13 , comma 1- quater del d.P.R. n. 115/2002 , dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1 -bis dello stesso articolo 13, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, ricorrono i presupposti processuali per il versamento dell’ulteriore contributo unificato, pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Per le agevolazioni fiscali, un adempimento previsto dalla disciplina applicabile può essere condizione necessaria per accedere al beneficio e il suo mancato rispetto può comportare la decadenza, anche se la legge primaria non specifica espressamente il termine: occorre interpretare insieme legge e disciplina attuativa.
• La comunicazione preventiva della data d’inizio dei lavori prevista dal d.m. n. 41/1998 doveva, nel regime allora vigente, essere inviata prima dell’avvio dei lavori; il suo invio tardivo non era considerato una mera irregolarità formale.
• L’abrogazione successiva di un obbligo non elimina automaticamente gli effetti delle violazioni già verificatesi sotto la disciplina precedente: va verificata la decorrenza temporale della modifica.
• Una sanatoria fiscale si applica soltanto ai periodi, alle fattispecie e alle condizioni che la legge individua espressamente; non è estensibile per analogia a lavori iniziati in anni diversi.