Sentenza del 17/06/2021 n. 17471 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di cartella esattoriale relativa al recupero a tassazione per l'anno 2004 di somme corrispondenti a ritenute d'acconto scomputate in dichiarazione ma non accompagnate dalle certificazioni rilasciate dai sostituti d'imposta. Il contribuente deduceva l'illegittimità della pretesa perché l'Amministrazione non aveva verificato nei propri archivi (modelli 770) l'effettivo versamento e perché non poteva essere onerato di produrre documentazione bancaria dettagliata; denunciava inoltre il rischio di doppia imposizione.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso. Ha confermato il principio secondo cui lo scomputo delle ritenute d'acconto è subordinato all'avvenuta "operazione" delle ritenute, ma tale avvenuta operazione può essere provata non soltanto con la certificazione del sostituto (D.P.R. 322/1998, art.4) ma anche con mezzi di prova equipollenti (es.: fattura insieme a documentazione bancaria/intermediari che dimostri l'effettivo introito netto). Nel caso concreto la Commissione Tributaria Regionale aveva correttamente ritenuto insufficiente la documentazione bancaria prodotta dal contribuente; non sussisteva doppia imposizione né obbligo di solidarietà del sostituito se le ritenute sono state operate. La doglianza sul fatto che l'Amministrazione avrebbe dovuto preliminarmente consultare i propri 770 è stata dichiarata inammissibile per mancata tempestiva deduzione in sede di merito. Il ricorso è quindi respinto e il contribuente condannato alle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 4

  Regola la certificazione delle ritenute rilasciata dal sostituto; non è l'unico mezzo probatorio idoneo a dimostrare l'avvenuta operazione della ritenuta.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-ter

  Norma sul controllo formale delle dichiarazioni: gli uffici possono escludere lo scomputo delle ritenute non certificate ma devono valutare, secondo i principi generali della prova, anche prove diverse ed equipollenti al certificato.

• D.P.R. n. 917 del 1986, art. 22 (TUIR)

  Lo scomputo delle ritenute è subordinato al fatto oggettivo che le ritenute siano state "operate"; tale circostanza può essere provata anche con mezzi alternativi al certificato del sostituto.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 67

  Divieto di doppia imposizione: nel caso esaminato non si è configurata doppia imposizione perché non si è chiesto al sostituito di pagare un'imposta già effettivamente pagata.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 4 (Statuto del contribuente)

  Stabilisce il divieto di richiedere al contribuente documenti già in possesso dell'Amministrazione; la Corte ha però ritenuto la questione inammissibile per mancata tempestiva allegazione nel merito.

• D.P.R. n. 602 del 1973, art. 35

  Disciplina la responsabilità solidale del sostituito per il versamento; la giurisprudenza di legittimità (Sezioni Unite) ha chiarito che la solidarietà è esclusa quando le ritenute sono state comunque operate.

• Circolare Agenzia delle Entrate n. 68/E del 19 marzo 2009

  Riconosce che, in assenza della certificazione del sostituto, il contribuente è legittimato allo scomputo purché documenti l'effettivo assoggettamento a ritenuta mediante fattura e documentazione bancaria/intermediari che dimostri l'importo netto percepito.

Massime di principio

• Lo scomputo delle ritenute d'acconto è subordinato all'effettiva "operazione" delle ritenute ma la prova di tale operazione non è limitata alla certificazione del sostituto: sono ammissibili mezzi di prova equipollenti (es. fatture + documentazione bancaria/intermediari).
• Se il contribuente non ha la certificazione rilasciata dal sostituto deve provare mediante documentazione idonea l'effettivo introito netto corrispondente alla fattura; in mancanza, la pretesa dell'Amministrazione può essere confermata.
• L'Amministrazione finanziaria può richiedere documentazione al contribuente quando sia necessaria a valutare la fondatezza dello scomputo, salvo che il contribuente non abbia tempestivamente dedotto che tale documentazione sia già in possesso dell'Erario (e tale deduzione debba essere fatta valere nel merito).
• La doglianza circa il presunto rischio di doppia imposizione va valutata caso per caso: non si configura quando non si chiede effettivamente al sostituito un'imposta già pagata dal sostituto; la prova che le ritenute siano state operate evita la solidarietà del sostituito.
• In situazioni pratiche con incassi aggregati (versamenti giornalieri che raggruppano più fatture) è opportuno predisporre riconciliazioni contabili e bibliografia/annotazioni (libri contabili, scritture, dichiarazioni sostitutive) che permettano di collegare singoli incassi alle fatture per dimostrare il netto percepito.
• Il contribuente deve sollevare tempestivamente in sede di merito eventuali eccezioni relative a documenti già in possesso dell'Amministrazione: la mancata tempestiva deduzione rende la questione inammissibile in sede di legittimità.
• In caso di contestazione, documentare in modo organico (fatture, estratti conto/intermediari, libri contabili, dichiarazioni sostitutive) aumenta le possibilità di far valere lo scomputo delle ritenute senza la certificazione del sostituto.