Cassazione Civile, Ordinanza n. 28297/2024 del 04/11/2024

Esito

La controversia

La contribuente aveva impugnato dinanzi al giudice tributario le cartelle emesse ai sensi dell'art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, con cui l'Amministrazione aveva recuperato a tassazione, per gli anni d'imposta 2006, 2007 e 2008, IRPEF e accessori relativi alla deduzione dal reddito dei canoni concessori pagati per immobili realizzati su area demaniale in concessione. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso, ma la Commissione tributaria regionale aveva riformato la decisione. In cassazione la ricorrente articolava due motivi: con il primo denunciava violazione dell'art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973 e vizi motivazionali, sostenendo che l'Ufficio non potesse limitarsi a un controllo formale ma dovesse emettere avviso di accertamento perché la contestazione richiedeva verifiche sostanziali; con il secondo denunciava violazione dell'art. 10 TUIR e vizi motivazionali, contestando nel merito l'indeducibilità del canone demaniale. In via preliminare la ricorrente sollevava anche eccezione di giudicato, disattesa dalla Corte perché riferita a diverse annualità e a fatti non permanenti.

La decisione

La Corte ha respinto l'eccezione di giudicato e ha rigettato il primo motivo di ricorso, affermando che il canone di concessione demaniale non rientra tra gli oneri reali deducibili ex art. 10 TUIR, poiché costituisce obbligazione personale del concessionario e non obbligazione reale legata al bene. Ha quindi ritenuto legittimo il disconoscimento della deduzione in sede di controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973, poiché l'irregolarità era rilevabile ictu oculi. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito. Il ricorso è stato integralmente rigettato, con condanna della ricorrente alle spese e applicazione dell'ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973

  comma 2, lett. c); comma 4

  consente il controllo formale e il disconoscimento delle deduzioni non spettanti quando l'errore sia verificabile ictu oculi; solo se occorrono attività istruttorie complesse o interpretative è necessario l'avviso di accertamento ordinario

• art. 10 TUIR

  i "canoni, livelli, censi ed altri oneri" deducibili sono oneri reali, caratterizzati da realità e ambulatorietà; i canoni di concessione demaniale non vi rientrano perché sono obbligazioni personali verso la pubblica amministrazione

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della l. 24 dicembre 2012, n. 228

  in caso di rigetto del ricorso sussiste l'obbligo di versare l'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, se dovuto

• art. 1, comma 17, l. 24 dicembre 2012, n. 228

  norma che ha introdotto il meccanismo dell'ulteriore contributo unificato nei casi previsti

• art. 25516/2019

  richiamata per il principio secondo cui, in presenza di diverse annualità d'imposta, il giudicato riguarda solo fatti costitutivi a carattere tendenzialmente permanente e non elementi variabili

Massime di principio

• In materia tributaria, il giudicato formatosi su annualità diverse non si estende automaticamente a fatti variabili o a modalità procedimentali di atti distinti, ma solo a elementi costitutivi del rapporto a tendenziale permanenza.
• Il controllo formale ex art. 36-ter d.P.R. n. 600/1973 può essere utilizzato per disconoscere deduzioni dal reddito non spettanti quando l'errore emerga immediatamente dai dati disponibili, senza necessità di accertamenti complessi.
• L'espressione dell'art. 10 TUIR relativa a canoni, livelli, censi e altri oneri si riferisce a oneri reali gravanti sull'immobile, non a prestazioni personali derivanti da rapporti concessori con la pubblica amministrazione.
• Quando un onere dedotto non presenta natura reale ma personale, la sua indeducibilità può essere rilevata in sede di controllo formale se la non spettanza è ictu oculi desumibile dalla dichiarazione e dalla documentazione esaminata.

Come è indicizzato