Circolare n. 4 del 28/02/2012

Contributo di solidarietà del 3% su redditi oltre 300.000 euro

La circolare chiarisce la disciplina del contributo di solidarietà introdotto dall’articolo 2 del decreto-legge 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla legge 14 settembre 2011, n. 148. La misura, dettata dall’eccezionalità della situazione economica internazionale e dalle esigenze di finanza pubblica, si applica dal 2011 al 2013 ai contribuenti con reddito complessivo superiore a 300.000 euro lordi annui, limitatamente alla parte eccedente tale soglia, con aliquota del 3%.

Ambito soggettivo e base imponibile

Il contributo riguarda i soggetti passivi IRPEF, compresi i non residenti per i redditi prodotti nel territorio dello Stato. Restano esclusi gli enti non commerciali soggetti a IRES, anche se il loro reddito complessivo è determinato secondo l’articolo 8 del TUIR per effetto del rinvio operato dall’articolo 143 del TUIR.

La base imponibile coincide con il reddito complessivo ai sensi dell’articolo 8 del TUIR, determinato secondo le regole ordinarie e quindi sommando i redditi di ogni categoria e sottraendo le perdite ammesse. Il contributo si applica però solo sulla quota eccedente 300.000 euro. La circolare evidenzia che la base imponibile del contributo non coincide con la base imponibile IRPEF, perché considera il reddito complessivo al lordo degli oneri deducibili e solo per la parte oltre la soglia.

Redditi rilevanti e redditi esclusi

Concorrono al reddito complessivo, e quindi possono rilevare ai fini del contributo, i redditi delle varie categorie determinati secondo le regole ordinarie. In particolare, per i redditi di lavoro dipendente, alcuni oneri deducibili possono trovare riconoscimento per effetto del rinvio dell’articolo 51, comma 2, lettera h), del TUIR.

Non rilevano invece i redditi che non entrano nel reddito complessivo ai sensi dell’articolo 3 del TUIR, e in particolare:

• i redditi soggetti a tassazione separata ex articolo 17 del TUIR, salvo che il contribuente opti per la tassazione ordinaria;
• i redditi esenti;
• i redditi soggetti a ritenuta a titolo di imposta;
• i redditi soggetti a imposta sostitutiva dell’IRPEF, anche se in opzione, come nel caso della cedolare secca sui redditi fondiari.

Coordinamento con riduzioni per dipendenti pubblici e pensionati

Un tema centrale della circolare è il coordinamento con altre misure straordinarie già previste per i dipendenti pubblici e per i pensionati. Si tratta, da un lato, della riduzione dei trattamenti economici complessivi dei dipendenti pubblici superiori a 90.000 euro lordi annui prevista dall’articolo 9, comma 2, del DL 78/2010; dall’altro, del contributo di perequazione sui trattamenti pensionistici superiori a 90.000 euro lordi annui previsto dall’articolo 18, comma 22-bis, del DL 98/2011, come modificato.

Il decreto di attuazione sceglie una semplificazione: per verificare il superamento della soglia di 300.000 euro non si ricostruisce un reddito "fittizio" lordo comprensivo delle somme ridotte o assoggettate a contributo di perequazione, ma si considerano direttamente gli importi imponibili ai fini IRPEF. Pertanto, il dipendente pubblico o il pensionato deve guardare all’importo che effettivamente concorre al reddito complessivo ex articolo 8 TUIR.

Una volta superata la soglia, il contributo del 3% si applica solo sui redditi ulteriori rispetto a quelli già colpiti dalla riduzione per i dipendenti pubblici o dal contributo di perequazione per le pensioni. Di conseguenza, la parte di reddito complessivo eccedente 300.000 euro rileva solo se formata da redditi diversi da quelli già assoggettati a tali prelievi. La circolare precisa inoltre che, se il contribuente possiede esclusivamente retribuzioni o pensioni già ridotte, il contributo di solidarietà non è dovuto.

La circolare affronta anche il caso del 2011 per i pensionati, chiarendo che il fatto che il contributo di perequazione sia applicato solo sui ratei dal 1° agosto 2011 non comporta una parziale irrilevanza dei ratei precedenti ai fini del contributo di solidarietà: l’intero trattamento pensionistico resta comunque soggetto a perequazione se supera 90.000 euro annui.

Determinazione, versamento e compensazione

Il contributo di solidarietà è determinato in sede di dichiarazione dei redditi e versato in unica soluzione unitamente al saldo IRPEF. Il versamento va effettuato entro il 16 giugno dell’anno di presentazione della dichiarazione, secondo le regole dell’articolo 17 del DPR n. 435/2001. Non sono previsti versamenti in acconto.

Per quanto riguarda la riscossione, si applicano le disposizioni vigenti per le imposte sui redditi. È quindi possibile avvalersi della compensazione prevista dall’articolo 17 del decreto legislativo n. 241/1997 e della rateizzazione fino al mese di novembre, secondo le regole ordinarie del versamento IRPEF.

Redditi di lavoro dipendente e assimilati: ruolo del sostituto d’imposta

Per i redditi di lavoro dipendente e per i redditi assimilati di cui agli articoli 49 e 50 del TUIR, il contributo di solidarietà è determinato dal sostituto d’imposta in sede di conguaglio di fine anno. Il relativo importo viene trattenuto in un’unica soluzione nel periodo di paga in cui si svolge il conguaglio e versato con le ordinarie scadenze delle ritenute, cioè entro il giorno 16 del mese successivo alla trattenuta.

La funzione di questo meccanismo è evitare che i contribuenti che percepiscono solo redditi di lavoro dipendente conguagliati da un unico sostituto debbano presentare la dichiarazione dei redditi esclusivamente per autoliquidare il contributo di solidarietà. Se però il contribuente possiede anche altri redditi, in dichiarazione dovrà tener conto di quanto già trattenuto e certificato dal sostituto nel CUD.

Cessazione del rapporto di lavoro nel corso dell’anno

Se il rapporto di lavoro si interrompe nel corso dell’anno, il sostituto d’imposta non è tenuto ad applicare il contributo in occasione del conguaglio per cessazione. Deve però evidenziare nella certificazione che il dipendente è tenuto a presentare la dichiarazione dei redditi per autoliquidare il contributo di solidarietà.

L’obbligo dichiarativo viene meno solo se, nello stesso anno, il contribuente instaura un nuovo rapporto di lavoro con altro sostituto d’imposta e consegna a quest’ultimo la certificazione rilasciata dal precedente datore di lavoro.

Decorrenza e possibile proroga

La disciplina si applica dal 1° gennaio 2011 al 31 dicembre 2013. La circolare ricorda che, con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri su proposta del Ministro dell’economia e delle finanze, l’applicazione potrà essere prorogata per gli anni successivi al 2013 fino al raggiungimento del pareggio di bilancio.

Effetti sull’IRPEF, sulle addizionali e natura del tributo

Il contributo di solidarietà è deducibile dal reddito complessivo secondo il principio di competenza, cioè nel periodo d’imposta cui si riferisce, anche se determinato e versato nel periodo successivo. La deduzione opera anche ai fini del calcolo delle addizionali regionali e comunali all’IRPEF.

In sede di conguaglio, il sostituto riconosce la deduzione dell’importo trattenuto a titolo di contributo di solidarietà e lo indica nella certificazione unica prevista dall’articolo 4, comma 6-ter, del DPR n. 322/1998. La circolare sottolinea che il contributo è un’imposta straordinaria, distinta dall’IRPEF ordinaria. Per questo motivo:

• non concorre all’IRPEF lorda su cui si applicano le detrazioni;
• non incide sull’IRPEF da cui si scomputano crediti per imposte estere, acconti e ritenute a titolo d’acconto;
• non rileva per la determinazione dell’aliquota media della tassazione separata;
• non va considerato nel limite dell’imposta italiana rilevante per il credito d’imposta per imposte pagate all’estero.

La circolare si chiude con l’indicazione di vigilanza da parte delle Direzioni regionali affinché le istruzioni siano correttamente applicate dagli uffici periferici.