Cassazione Civile, Ordinanza n. 33481/2024 del 19/12/2024

Esito

La controversia

La controversia riguarda due rilievi di un avviso di accertamento IVA emesso nei confronti di una banca che svolgeva locazione finanziaria nel settore della nautica da diporto. Nel primo rilievo l'Ufficio aveva riqualificato un contratto di leasing nautico, stipulato con un utilizzatore residente all'estero, come cessione di beni/compravendita, ritenendo abusiva l'operazione per la forte incidenza degli anticipi iniziali rispetto al valore dell'imbarcazione e recuperando l'IVA sull'intero valore del bene. Nel secondo rilievo l'Ufficio aveva contestato un diverso contratto di leasing nautico, ritenendo che l'operazione celasse un mero finanziamento della famiglia del costruttore del natante e che la fattura di acquisto fosse oggettivamente inesistente o comunque afferente a operazione abusiva; ne seguiva il recupero dell'IVA detratta sulla fattura passiva. La CTP aveva annullato il primo rilievo e confermato il secondo; la CTR, in appello dell'Ufficio, aveva accolto l'appello erariale e rigettato quello della banca. In cassazione la banca deduceva, per il primo rilievo, violazione dell'art. 10-bis l. 212/2000 e delle norme sulla motivazione dell'atto, lamentando che non fosse stata provata né la soglia di anomalia del maxicanone né l'assenza di valide ragioni economiche e che la CTR avesse travisato i dati di fatto; per il secondo rilievo deduceva, tra l'altro, omessa pronuncia sull'eccezione di nullità/motivazione contraddittoria dell'avviso e, soprattutto, violazione dell'art. 112 c.p.c. per avere la CTR attribuito alla pretesa erariale un oggetto diverso da quello contestato, parlando di compravendita e IVA a debito invece che di mero finanziamento e indebita detrazione IVA. Deduceva inoltre, in via subordinata e per le sanzioni, ulteriori vizi di motivazione, abuso del diritto, prove presuntive, legittimo affidamento e proporzionalità.

La decisione

La Corte ha rigettato le censure relative al primo rilievo, ritenendo in parte inammissibile e in parte infondato il primo motivo, infondato il secondo e inammissibile il terzo: ha affermato che, in tema di leasing nautico, quando gli anticipi complessivamente sostenuti dall'utilizzatore, comprensivi del maxicanone iniziale, risultano sproporzionati rispetto al valore del bene e non sono giustificati da specifiche circostanze economiche, può configurarsi ai fini fiscali una divergenza tra forma e sostanza dell'operazione, con possibile applicazione dell'art. 10-bis l. 212/2000; nel caso concreto ha ritenuto corretta la valutazione della CTR circa la sproporzione degli anticipi e la distorsione della causa del leasing. Quanto al secondo rilievo, la Corte ha dichiarato inammissibili per difetto di autosufficienza e per mancata corretta allegazione delle questioni i motivi di omessa pronuncia e di motivazione contraddittoria sull'avviso; ha però accolto il quarto motivo della parte B, ravvisando violazione dell'art. 112 c.p.c. perché la CTR aveva deciso oltre i limiti della domanda/contestazione, riqualificando il rapporto come vera e propria compravendita e fondando la pretesa su una diversa impostazione rispetto a quella dell'Ufficio, che aveva contestato invece un mero finanziamento con indebita detrazione IVA su fattura passiva. Per effetto dell'accoglimento di questo motivo sono rimasti assorbiti i successivi motivi relativi a presunzioni, abuso del diritto e, in parte, alle sanzioni. La sentenza è stata quindi cassata in relazione al capo accolto, con rinvio al giudice di merito per il riesame del secondo rilievo e delle conseguenze processuali e sanzionatorie.

Norme richiamate

• art. 10-bis L. 212/2000

  comma 2; comma 3; comma 4; comma 8; comma 9

  La libertà del contribuente di scegliere tra operazioni e regimi fiscalmente diversi non impedisce il controllo antielusivo, ma l'Amministrazione può contestare l'abuso solo quando il concreto assetto degli interessi non corrisponde alla causa tipica e l'operazione sia priva di sostanza economica o realizzi essenzialmente vantaggi fiscali indebiti. Nel leasing nautico, la sproporzione degli anticipi complessivi rispetto al valore del bene può essere indice di non coerenza tra forma e sostanza.

• art. 41 Cost.

  È richiamato come fondamento della libertà di iniziativa economica privata e della libertà di scelta delle forme negoziali, anche da parte di soggetti non imprenditori.

• art. 112 c.p.c.

  Il giudice non può pronunciare oltre i limiti della domanda o della contestazione erariale; una riqualificazione del rapporto diversa da quella posta a base dell'avviso integra extrapetizione.

• art. 2697 c.c.

  È richiamato a sostegno della censura per mancata prova dei presupposti dell'abuso e della sproporzione, ma la Corte ritiene infondata la doglianza sul punto del primo rilievo.

• art. 42 d.P.R. 600/1973

  È citato tra le norme sulla motivazione e validità dell'avviso di accertamento, rilevanti per le doglianze di motivazione contraddittoria o carente.

• art. 3 L. 241/1990

  È richiamato come parametro di motivazione del provvedimento amministrativo contestato.

• art. 56 d.P.R. 600/1973

  È richiamato insieme alle norme sulla motivazione e sull'accertamento, nei motivi che lamentano vizi dell'avviso.

• art. 7 L. 212/2000

  È evocato come norma sulla motivazione degli atti tributari e sul dovere di chiarezza della pretesa fiscale.

• art. 13 d.lgs. 385/1993

  È menzionato solo per indicare che la banca era autorizzata a svolgere attività di leasing, circostanza che però non esclude la contestazione del concreto abuso.

• art. 13 d.P.R. 633/1972

  È richiamato nei motivi sul secondo rilievo per contestare l'uso di presunzioni e la qualificazione dell'IVA, ma non incide sulla ratio decidendi accolta.

• art. 2727 c.c.

  È richiamato nei motivi che contestano le presunzioni adottate dalla CTR, rimasti assorbiti o non esaminati nel merito.

• art. 2729 c.c.

  È richiamato nei motivi relativi alle presunzioni semplici utilizzate dal giudice di merito, poi assorbiti.

• art. 360 c.p.c.

  Costituisce il parametro dei diversi motivi di ricorso: violazione di legge, nullità della sentenza per omessa pronuncia e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 366 c.p.c.

  È richiamato per il principio di autosufficienza del ricorso per cassazione, soprattutto nel giudizio tributario.

• art. 7 d.P.R. 633/1972

  È menzionato nel richiamo a un precedente sul leasing nautico e sulla disciplina IVA ratione temporis.

• art. 1, commi 136-140, L. 124/2017

  È richiamata come codificazione successiva della nozione e disciplina del leasing finanziario, utile a ricostruire il tipo contrattuale.

• art. 40 d.lgs. 171/2005

  È richiamato per la disciplina della responsabilità dell'utilizzatore nel leasing nautico.

• art. 53 d.lgs. 171/2005

  È richiamato per le sanzioni in materia di navigazione da diporto nel contesto del leasing nautico.

• art. 1322 c.c.

  È richiamato per affermare la meritevolezza e tipicità sociale del leasing, prima della definizione legislativa espressa.

• art. 2041 c.c.

  Non è direttamente applicato; il ricorso menziona il vantaggio fiscale e gli effetti economici, ma la Corte non fonda la decisione su arricchimento senza causa.

Massime di principio

• In materia di abuso del diritto tributario, la libertà di scegliere tra schemi contrattuali diversi non impedisce al Fisco di verificare se, in concreto, la regolazione degli interessi perseguita dalle parti corrisponda davvero alla causa tipica del negozio prescelto oppure ne distorca la funzione al fine di realizzare vantaggi fiscali indebiti.
• Nel leasing nautico, gli anticipi complessivamente sostenuti dall'utilizzatore devono essere valutati unitariamente, includendo il maxicanone e ogni ulteriore anticipazione economica; quando essi risultano sproporzionati rispetto al valore del bene e non sono giustificati da specifiche ragioni economiche o da un rischio finanziario particolarmente elevato, può emergere una non coerenza tra forma contrattuale e sostanza dell'operazione.
• Ai fini della qualificazione antielusiva non basta il mero superamento di una soglia astratta indicata dall'Amministrazione, ma occorre la verifica complessiva della sproporzione dell'assetto negoziale e dell'assenza di valide ragioni extrafiscali non marginali.
• Nel giudizio tributario di legittimità, chi deduce vizi della motivazione dell'avviso di accertamento o della sentenza deve rispettare rigorosamente il principio di autosufficienza, trascrivendo gli atti e i passaggi rilevanti in modo da consentire il controllo della censura senza ricerca esterna.
• Il giudice tributario non può attribuire alla pretesa fiscale un oggetto diverso da quello emergente dall'avviso di accertamento: una riqualificazione del rapporto oltre i confini della contestazione integra violazione dell'art. 112 c.p.c. e comporta cassazione della decisione.
• L'abusività va valutata in relazione all'operazione nel suo complesso e alla posizione di tutti i soggetti coinvolti, non soltanto in relazione al singolo vantaggio economico della parte che impugna l'accertamento.

Come è indicizzato