Sentenza del 30/06/2021 n. 18372 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti hanno impugnato avvisi di accertamento relativi agli esercizi 2007 (e 2008) con i quali l'Ufficio, a seguito di PVC, ha riqualificato come utili distribuiti e quindi come componenti imponibili somme percepite dal socio T.V. a titolo di restituzione di finanziamenti soci infruttiferi. L'Ufficio aveva rilevato un incremento del conto "finanziamento soci" per versamenti in contanti (Euro 322.000 nei periodi 31/01/2003 - 13/05/2004), assenza di riscontri bancari e redditi del socio incongrui, e perciò ha ritenuto che la provvista fosse di origine extracontabile e che i successivi prelievi costituissero distribuzione di utili. I contribuenti hanno dedotto la decadenza dell'azione di accertamento rispetto ai periodi in cui si sarebbero formati gli apporti, la violazione del principio di competenza (art.109 TUIR), la mancata considerazione della presunta assenza di cassa negativa (pagamenti per banca), l'inversione dell'onere della prova e l'inammissibilità di nuovi motivi in appello relativi al condono e alle rimanenze di magazzino.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso in tutte le sue parti. Ha confermato che l'accertamento aveva ad oggetto i prelievi effettuati nel 2007/2008 (momento della manifestazione reddituale) e non la sola fase genetica dell'accensione della provvista; ha richiamato il principio secondo cui l'Amministrazione può validamente accertare la rilevanza reddituale al momento della distribuzione anche se la posta passiva fittizia è stata costituita in esercizi anteriori, e che non è obbligata a rettificare i periodi 'genetici' quando esista un coacervo indiziario che legittima la riqualificazione. Ha inoltre ritenuto che l'onere della prova sulla genuinità del finanziamento incomba sul contribuente e ha dichiarato inammissibili/infondati gli altri motivi (nova in appello sul condono; questioni sulla cassa e sulle rimanenze). I ricorrenti sono stati condannati alle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) art. 109

  i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi, per i quali le precedenti norme della presente Sezione non dispongono diversamente, concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza

  Il principio di competenza non impedisce che la manifestazione reddituale (la distribuzione al socio) sia considerata imponibile nel periodo in cui si verifica; non è necessario che l'Amministrazione abbia rettificato il periodo 'genetico' in cui si formò la provvista.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) art. 47, comma 1

  costituiscono dividendi ai fini fiscali gli utili da partecipazione "distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione"

  La nozione fiscale di dividendo è ampia: la distribuzione di utili può essere riconosciuta anche quando la forma formale sia diversa (es. estinzione di una passività fittizia quali i finanziamenti soci).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 art. 43

  termine di decadenza per l'accertamento tributario (recto sensu citato nella sentenza)

  La decadenza dell'Amministrazione va valutata con riferimento al periodo in cui il singolo componente reddituale è indicato nella dichiarazione rettificata (seguendo il principio delle Sezioni Unite): per componenti a fecondità ripetuta l'accertamento è possibile nel periodo di manifestazione reddituale.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 art. 57

  divieto dei 'nova' in appello (richiamato nella sentenza)

  Fatti o circostanze nuovi aventi efficacia estintiva o impeditiva della pretesa non possono essere introdotti in appello se non erano dedotti in primo grado; quindi il richiamo al condono come causa estintiva, se non prospettato in primo grado, è inammissibile.

• Codice Civile art. 2697

  Regola generale sull'onere della prova: in tema di finanziamenti soci ricade sul contribuente la prova dell'effettiva esistenza e dell'ammontare del debito nei confronti del socio quando l'Amministrazione contesti la genuinità della posta passiva.

• Codice Civile art. 1193

  Norme sull'imputazione dei pagamenti: il contribuente può utilizzare le regole civilistiche per dimostrare la corretta imputazione dei versamenti/prelevamenti a specifiche poste contabili ed esercizi.

• D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 art. 13

  Normativa in materia di contributo unificato, richiamata per la condanna alle spese e all'ulteriore contributo previsto in caso di soccombenza.

Massime di principio

• Quando l'Ufficio ritiene che finanziamenti soci siano fittizi e i successivi prelievi costituiscano distribuzione di utili, può tassare la manifestazione reddituale nel periodo in cui avviene la restituzione/prelievo senza essere obbligato a rettificare i periodi in cui la provvista è stata originariamente contabilizzata, anche se questi ultimi risultano decaduti.
• La nozione fiscale di dividendo è ampia: la forma formale (estinzione di debito, trasferimento di denaro, ecc.) non esclude la riqualificazione fiscale in utili distribuiti se gli elementi indiziari indicano che si tratta di distribuzione.
• Il contribuente ha l'onere di dimostrare l'effettiva esistenza, l'ammontare e l'inerenza di finanziamenti soci contestati: documentazione bancaria, tracciabilità dei versamenti e coerenza reddituale personale del socio sono elementi decisivi.
• Pagamenti in contanti, assenza di riscontri bancari, annotazioni contabili mancanti o incongruenze tra redditi del socio e presunti apporti sono indizi forti che possono giustificare la ricostruzione fiscale dell'Ufficio.
• Non è possibile introdurre in appello fatti nuovi che abbiano efficacia estintiva o impeditiva della pretesa (es. adesione a condono riferita a periodi non dedotti in primo grado) salvo che siano già stati dedotti nel primo grado.
• In caso di contestazione relativa a componenti 'pluriennali' o poste ricorrenti, l'Amministrazione può limitarsi ad accertare i singoli periodi in cui la manifestazione reddituale si verifica, conformemente al principio di autonomia dei periodi di imposta.
• Se si contesta la ricostruzione dell'Ufficio su rimanenze o altre poste, è necessario dedurre e documentare puntualmente l'elemento controverso in primo grado e in appello; la decisione del giudice di merito su tali punti è difficilmente censurabile in cassazione se motivata.