Sentenza del 28/02/2018 n. 4590 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, una sequenza negoziale composta da mutuo, conferimento di un immobile in una s.r.l. appena costituita, accollo del mutuo da parte della società e immediata cessione del 100% delle quote a un terzo. Secondo l'Ufficio, l'operazione realizzava sostanzialmente una vendita immobiliare del valore di circa 620.000 euro, anziché una semplice cessione di quote, con conseguente maggiore imposta di registro. G. P. contestava l'applicazione dell'art. 20 del d.P.R. n. 131/1986, sostenendo che dovessero rilevare i singoli atti e la volontà formale delle parti. S. B. sosteneva inoltre di aver partecipato esclusivamente alla cessione delle quote e di non poter essere coinvolto negli altri negozi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha riunito i due ricorsi. Ha rigettato il ricorso di G. P., confermando la legittimità della riqualificazione dell'operazione come compravendita immobiliare. Ha invece accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate contro S. B., cassato la sentenza a lui favorevole e deciso nel merito rigettando il suo ricorso originario. La Corte ha ritenuto che la sequenza degli atti, considerata unitariamente, evidenziasse il trasferimento dell'immobile ai P. in favore di B. contro un corrispettivo complessivo costituito dal prezzo delle quote e dall'accollo del mutuo. La partecipazione di B. al solo atto finale di cessione delle quote non è stata ritenuta sufficiente a escluderlo dall'operazione complessiva. G. P. e S. B. sono stati condannati ciascuno al pagamento di 7.000 euro di spese del giudizio di Cassazione, oltre alle spese prenotate a debito; le spese dei gradi di merito relativi a B. sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 20 d.P.R. n. 131/1986, nel testo previgente

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente

  Per gli atti anteriori alla modifica del 2017, la norma impone una qualificazione oggettiva dell'operazione secondo la sua causa concreta e gli effetti economici complessivi, considerando anche il collegamento negoziale tra più atti, senza necessità di provare uno specifico intento elusivo.

• Art. 20 d.P.R. n. 131/1986, nel testo modificato dalla legge n. 205/2017

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, [...] sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati

  La modifica è stata qualificata come innovativa e non interpretativa, quindi non retroattiva. Gli atti anteriori al 1° gennaio 2018 restano soggetti alla disciplina previgente.

• Art. 10-bis legge n. 212/2000

  La rilevanza del collegamento negoziale e degli elementi extratestuali può operare, per la disciplina successiva, nell'ambito dell'abuso del diritto, con i relativi presupposti e garanzie, distinto dalla mera riqualificazione prevista dal vecchio art. 20.

• Art. 1362 cod. civ.

  La comune intenzione delle parti rileva come criterio di interpretazione civilistica, ma la qualificazione fiscale dell'operazione deriva dalla sua concreta struttura oggettiva e dagli effetti economici realizzati.

• Art. 2740 cod. civ.

  La distinta personalità giuridica della società non può essere utilizzata artificiosamente per dissimulare una vendita immobiliare, soprattutto quando la società non svolge una reale attività economica.

• Art. 53 Cost.

  Il principio di capacità contributiva sostiene una tassazione coerente con l'effettivo trasferimento di ricchezza realizzato, evitando che una struttura negoziale meramente formale determini un trattamento fiscale irragionevolmente diverso.

• Art. 3 Cost.

  Il principio di ragionevolezza contribuisce a giustificare la valutazione unitaria di operazioni economicamente equivalenti a una compravendita.

• Art. 274 cod. proc. civ. e art. 14 d.lgs. n. 546/1992

  Consentono la riunione di procedimenti connessi quando riguardano il medesimo rapporto impositivo e la trattazione separata potrebbe determinare decisioni contrastanti.

Massime di principio

• Per operazioni anteriori al 1° gennaio 2018, una sequenza di atti formalmente distinti può essere riqualificata ai fini dell'imposta di registro secondo la causa concreta dell'operazione complessiva, se gli atti risultano funzionalmente collegati.
• Indici rilevanti del collegamento negoziale possono essere la costituzione di una società priva di effettiva attività, il conferimento immediato di un immobile, l'accollo di un mutuo di importo prossimo al valore del bene e la cessione quasi immediata delle quote a un terzo.
• Non è necessario che tutti i partecipanti abbiano sottoscritto ogni atto della sequenza: chi interviene in un solo segmento può essere coinvolto nell'operazione complessiva se ne trae il risultato economico finale o fornisce un contributo causale alla sua realizzazione.
• La qualificazione fiscale non dipende esclusivamente dal nomen iuris, dalla forma apparente o dalla volontà soggettiva dichiarata, ma dagli effetti economici oggettivamente prodotti dall'insieme dei negozi.
• La riqualificazione ex vecchio art. 20 non coincide necessariamente con una contestazione di abuso del diritto: la prima riguarda la corretta qualificazione dell'operazione, mentre il secondo richiede l'accertamento dei presupposti propri dell'abuso.
• Per le operazioni successive alla modifica normativa, gli atti collegati e gli elementi extratestuali non possono essere utilizzati automaticamente ai sensi del nuovo art. 20; l'Amministrazione deve eventualmente operare nell'ambito dell'art. 10-bis dello Statuto del contribuente, rispettandone condizioni e garanzie.