Sentenza del 26/02/2019 n. 5564 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 1999. L'accertamento, fondato su un processo verbale della Guardia di Finanza, contestava l'omessa annotazione di corrispettivi e la mancata contabilizzazione di ricavi, determinando maggiori imposte IRAP, IRPEF e IVA. L'Ufficio aveva ricostruito i ricavi applicando una percentuale media ponderata di ricarico, calcolata su 80 prodotti suddivisi in categorie omogenee. L'Agenzia sosteneva che tale campione fosse rappresentativo e che gli elementi raccolti costituissero presunzioni gravi, precise e concordanti. Contestava inoltre che i giudici regionali avessero ritenuto rilevanti gli studi di settore e deduceva vizi di motivazione e violazione dell'art. 39 del D.P.R. n. 600 del 1973.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, confermando sostanzialmente l'annullamento della pretesa fiscale. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la censura dell'Agenzia era generica e non indicava specifici fatti controversi e decisivi trascurati dal giudice di merito. La valutazione della Commissione regionale, secondo cui il campione di prodotti non era sufficientemente rappresentativo a causa della varietà dei prezzi e dell'impossibilità di verificare l'esatta composizione e il valore delle giacenze, costituisce un apprezzamento di fatto non sindacabile in cassazione. Sono stati rigettati anche il secondo e il terzo motivo: l'Ufficio può utilizzare l'accertamento analitico-induttivo anche in presenza di contabilità formalmente regolare, ma la ricostruzione deve risultare concreta, attendibile e adeguatamente motivata. È inoltre legittimo che il giudice consideri gli studi di settore come elemento di valutazione della congruità dei ricavi dichiarati. Non sono state liquidate spese, poiché la contribuente è rimasta intimata.

Norme richiamate

• Art. 360, comma 1, n. 5, codice di procedura civile

  "omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione" circa un "fatto controverso e decisivo per il giudizio"

  Il vizio di motivazione deducibile in cassazione deve riguardare uno specifico fatto principale, controverso e decisivo, e il ricorrente deve spiegare in modo chiaro perché la sua omissione avrebbe potuto determinare una diversa decisione. Non è sufficiente criticare genericamente la valutazione delle prove o proporre una diversa ricostruzione dei fatti.

• Art. 39, comma 1, lettera d), D.P.R. n. 600 del 1973

  Consente l'accertamento analitico-induttivo del reddito d'impresa anche quando la contabilità sia formalmente regolare, purché l'Amministrazione disponga di elementi presuntivi idonei e la ricostruzione dei ricavi sia attendibile e adeguatamente motivata.

• Art. 54, D.P.R. n. 633 del 1972

  Richiamato in relazione alla ricostruzione analitico-induttiva dei ricavi rilevanti ai fini IVA. Anche tale metodo deve fondarsi su elementi concreti e su una procedura di calcolo metodologicamente convincente.

• Art. 62-bis, D.L. n. 331 del 1993, convertito dalla L. n. 427 del 1993

  Gli studi di settore costituiscono strumenti utilizzabili per la stima dei ricavi e possono concorrere alla motivazione dell'accertamento. Nel caso esaminato, la loro applicazione è stata valorizzata dai giudici di merito per ritenere congrui i ricavi dichiarati.

• Art. 2697, codice civile

  La nozione di fatto decisivo richiamata dalla Corte riguarda i fatti costitutivi, modificativi, impeditivi o estintivi del diritto controverso, la cui prova o ricostruzione deve essere adeguatamente valutata nel giudizio di merito.

Massime di principio

• La ricostruzione dei ricavi mediante percentuali di ricarico è astrattamente legittima anche con contabilità formalmente regolare, ma il campione utilizzato deve essere realmente rappresentativo della merce e delle diverse categorie e fasce di prezzo commercializzate.
• Una percentuale media di ricarico non può essere applicata in modo automatico se la varietà dei prodotti, dei prezzi, degli sconti e delle condizioni di vendita rende il campione non idoneo a rappresentare l'intero magazzino.
• In presenza di una ricostruzione presuntiva, l'Amministrazione deve illustrare con precisione il metodo seguito, la selezione dei beni, la ponderazione delle categorie e l'incidenza degli sconti; in caso contrario, la pretesa può essere ritenuta metodologicamente inattendibile.
• Gli studi di settore possono essere utilizzati dal giudice come elemento di confronto per valutare la congruità dei ricavi dichiarati, anche quando l'Ufficio abbia scelto un diverso metodo di accertamento.
• In cassazione non è sufficiente sostenere che il giudice avrebbe dovuto preferire il metodo o le prove dell'Amministrazione: occorre indicare uno specifico fatto decisivo omesso o travisato e dimostrare che tale errore avrebbe potuto determinare un esito diverso.
• La Corte di cassazione non può sostituire la propria valutazione a quella del giudice di merito sulla rappresentatività del campione e sull'attendibilità dei calcoli, salvo vizi giuridici o motivazionali effettivamente individuati nei limiti consentiti.