Sentenza del 26/02/2019 n. 134 - Corte di Giustizia UE

Esito

La controversia

Le ricorrenti contestavano l'obbligo di applicare la ritenuta alla fonte sugli interessi corrisposti a società collegate residenti in altri Stati membri. Sostenevano che le società percettrici fossero beneficiarie effettive ai sensi della direttiva 2003/49/CE e che, pertanto, spettasse l'esenzione dalla ritenuta. Contestavano inoltre la compatibilità con il diritto UE della disciplina danese, ritenuta penalizzante per i pagamenti transfrontalieri quanto a tempi di riscossione, interessi moratori, responsabilità del soggetto pagatore e deducibilità degli oneri finanziari. L'amministrazione danese riteneva invece che le società intermedie fossero mere conduit o società interposte, create per trasferire quasi integralmente gli interessi verso fondi o società situati fuori dall'Unione e ottenere indebitamente l'esenzione.

La decisione

La Corte di giustizia ha stabilito che l'esenzione prevista dalla direttiva 2003/49/CE spetta soltanto al beneficiario effettivo, cioè all'entità che gode economicamente degli interessi e può decidere liberamente come destinarli. Le autorità nazionali devono negare l'esenzione in presenza di frode o abuso anche se manca una specifica norma nazionale o convenzionale antiabuso. L'abuso deve risultare da circostanze oggettive e concordanti, unite alla volontà di ottenere artificialmente il vantaggio fiscale; sono indicativi, tra l'altro, società interposte prive di sostanza economica, trasferimenti quasi integrali e ravvicinati degli interessi, strutture finanziarie meramente formali e assenza di autonomia decisionale. L'amministrazione non è tenuta a individuare il beneficiario effettivo finale. Una SCA/SICAR lussemburghese non rientra nel regime se gli interessi sono esenti dall'imposta societaria lussemburghese. Quanto alla normativa danese, la ritenuta alla fonte sui pagamenti verso non residenti è in linea di principio ammissibile, ma sono incompatibili con l'articolo 63 TFUE gli svantaggi ulteriori e non giustificati: assenza del differimento concesso ai residenti, interessi moratori più elevati e mancata deducibilità degli oneri finanziari direttamente connessi al finanziamento.

Norme richiamate

• Direttiva 2003/49/CE, articolo 1, paragrafi 1 e 4

  L'esenzione da qualsiasi tassazione per gli interessi versati è riservata ai soli beneficiari effettivi degli interessi medesimi.

  Il beneficiario effettivo è l'entità che riceve gli interessi per proprio conto, ne beneficia economicamente e dispone del potere di decidere liberamente la loro destinazione; non è sufficiente la titolarità formale.

• Direttiva 2003/49/CE, articolo 3, lettera a)

  Per rientrare nel regime, la società deve avere una forma societaria ammessa, essere fiscalmente residente in uno Stato membro ed essere assoggettata, senza esenzione, a una delle imposte societarie previste.

• Direttiva 2003/49/CE, articolo 5

  La presente direttiva non osta all'applicazione di disposizioni nazionali o convenzionali necessarie al fine di evitare le frodi o gli abusi.

  La norma consente di contrastare frodi e abusi, ma il diniego dell'esenzione deriva anche dal principio generale dell'Unione che vieta l'abuso del diritto, applicabile persino in assenza di una norma nazionale specifica.

• Articolo 63 TFUE

  La libera circolazione dei capitali impedisce che i pagamenti transfrontalieri siano gravati da svantaggi finanziari o procedurali sproporzionati rispetto ai pagamenti interni. La ritenuta alla fonte può essere legittima come strumento di riscossione, ma non possono essere mantenuti differenziali ingiustificati su tempi, mora e deducibilità.

• Articoli 49 e 54 TFUE

  Le libertà di stabilimento sono richiamate, ma la Corte esamina concretamente le restrizioni soprattutto sotto il profilo della libera circolazione dei capitali, trattandosi di pagamenti di interessi infragruppo.

• Convenzioni contro le doppie imposizioni e modello OCSE, articolo 11

  La nozione di beneficiario effettivo elaborata nel modello OCSE è pertinente per interpretare la direttiva e serve a escludere società relais o interposte prive di autonomia economica; l'esistenza di una convenzione con uno Stato terzo non esclude di per sé l'abuso.

Massime di principio

• Per applicare un'esenzione fiscale transfrontaliera non basta rispettare formalmente i requisiti societari: occorre dimostrare che il percettore sia il beneficiario economico effettivo e abbia reale autonomia sull'utilizzo dei proventi.
• Il trasferimento quasi integrale e ravvicinato degli interessi a un'altra entità, soprattutto extra-UE o non soggetta a imposizione equivalente, è un forte indizio di società interposta, ma deve essere valutato insieme ad altri elementi oggettivi e concordanti.
• L'abuso richiede sia un elemento oggettivo, cioè il mancato conseguimento della finalità della norma, sia un elemento soggettivo, cioè la volontà di creare artificialmente le condizioni per ottenere il vantaggio fiscale.
• L'amministrazione finanziaria deve provare l'abuso, ma può richiedere al contribuente documenti su sostanza economica, personale, locali, funzioni, finanziamenti, flussi finanziari e potere decisionale.
• La scelta di una struttura fiscalmente efficiente non costituisce da sola abuso: servono artificialità e prevalenza dell'obiettivo di ottenere indebitamente il beneficio europeo.
• Se l'esenzione viene negata per abuso, il contribuente non può invocare le libertà fondamentali dell'Unione per neutralizzare la tassazione conseguente; se invece mancano solo i requisiti tecnici senza abuso, la normativa nazionale deve comunque rispettare la libera circolazione dei capitali.
• Una ritenuta alla fonte sui pagamenti verso non residenti può essere legittima per garantire la riscossione, ma il regime non deve imporre oneri di liquidità, interessi moratori o limitazioni alla deduzione più gravosi rispetto a situazioni interne comparabili.
• La società intermedia non deve necessariamente essere sostituita dall'individuazione del beneficiario finale: è sufficiente dimostrare che il soggetto formalmente percettore non è il beneficiario effettivo o che la struttura costituisce un abuso.