Sentenza del 18/05/2016 n. 10176 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Dopo una verifica della Guardia di Finanza, l’Agenzia aveva negato la deducibilità di tre categorie di costi: il compenso pagato a una società svizzera per la prestazione di modelle, ritenendo non provata l’effettività dell’operazione con un soggetto residente in Paese black list; le royalties dovute alla controllante estera per produzione e commercializzazione, considerate complessivamente superiori al valore normale, individuato dall’Ufficio nel 5%; e i costi infragruppo sostenuti dalla casa madre per accordi con operatori della grande distribuzione e riaddebitati alla società italiana, giudicati non sufficientemente inerenti. La società aveva impugnato gli accertamenti e le sanzioni; la Commissione tributaria provinciale aveva accolto i ricorsi e la Commissione regionale aveva confermato la decisione. L’Agenzia ha quindi proposto ricorso per Cassazione, denunciando vizi di motivazione e violazione dell’art. 110 TUIR, oltre a contestare la valutazione delle prove e l’applicazione della convenzione italo-svizzera.

La decisione

La Corte di Cassazione ha lasciato ferma la decisione favorevole alla contribuente. Ha dichiarato inammissibili i motivi primo, quarto, quinto, sesto, settimo e ottavo e ha rigettato i motivi secondo e terzo. Per i costi black list, ha rilevato che la sentenza di merito aveva ritenuto provati sia l’effettivo svolgimento di attività della società svizzera, attestato dall’amministrazione fiscale elvetica, sia un concreto interesse economico all’operazione, data l’infungibilità della prestazione della modella; ai sensi dell’art. 110, comma 11, TUIR, è sufficiente provare uno dei due requisiti alternativi. Le censure sulla convenzione italo-svizzera e sul valore probatorio delle certificazioni sono rimaste assorbite. Sulle royalties, la sentenza aveva motivato che i corrispettivi riguardavano prestazioni diverse, produzione e commercializzazione, e potevano quindi essere valutati separatamente; spettava all’Amministrazione provare che la separazione fosse elusiva o che il parametro del 5% fosse quello normale. Il motivo relativo ai costi infragruppo è stato dichiarato inammissibile: la decisione di merito aveva ritenuto provata l’inerenza sulla base della documentazione sui criteri di imputazione, mentre la censura era formulata come insufficienza motivazionale e non nei termini richiesti dall’art. 360, n. 5, c.p.c. La Corte ha condannato l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di lite, liquidate in 6.000 euro.

Norme richiamate

• Art. 110, commi 10 e 11, TUIR

  La lettera della legge non lascia dubbi sulla alternatività dei due requisiti. L'art. 110, comma 11 T.U.I.R. prevede che: "Le disposizioni di cui al comma 10 non si applicano quando le imprese residenti in Italia forniscano la prova che le imprese estere svolgono prevalentemente un'attività commerciale effettiva, ovvero che le operazioni poste in essere rispondono ad un effettivo interesse economico e che le stesse hanno avuto concreta esecuzione".

  Per superare la presunzione di indeducibilità dei costi sostenuti con imprese residenti in Paesi black list, il contribuente può dimostrare, in alternativa, che l’impresa estera svolge effettiva attività commerciale oppure che l’operazione risponde a un concreto interesse economico ed è stata realmente eseguita. Non occorre provare cumulativamente entrambi i requisiti.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nel testo applicabile dopo la riforma del 2012

  La riformulazione dell'art. 360 c.p.c., comma 1, n. 5, disposta dal D.L. 22 giugno 2012, n. 83, art. 54, conv. in L. 7 agosto 2012, n. 134 , deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 preleggi , come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sè, purchè il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali.

  Per le sentenze soggette al testo riformato, il ricorso non può fondarsi sulla mera insufficienza della motivazione: occorre denunciare l’omesso esame di un fatto decisivo oppure un’anomalia motivazionale radicale, verificabile dal testo della sentenza.

Massime di principio

• Per i costi con imprese residenti in Paesi black list, la prova di uno solo dei requisiti alternativi previsti dall’art. 110, comma 11, TUIR può bastare a superare la presunzione di indeducibilità; la prova dell’effettiva operatività dell’impresa estera può essere documentata anche tramite attestazioni dell’autorità fiscale estera.
• L’interesse economico concreto può risultare dalle caratteristiche della prestazione e dalla sua infungibilità: se il fornitore era l’unico in grado di rendere la prestazione richiesta, ciò può giustificare la scelta contrattuale.
• Nel transfer pricing, royalties relative a prestazioni effettivamente diverse, come produzione e commercializzazione, possono essere valutate separatamente. Se l’Amministrazione sostiene che la separazione contrattuale è elusiva, deve dimostrare tale finalità e contestare in modo fondato il criterio di normalizzazione adottato.
• Per le sentenze depositate dopo l’11 settembre 2012, la censura di motivazione non può limitarsi a definirla insufficiente o apodittica: deve rispettare i limiti dell’art. 360, n. 5, c.p.c., indicando l’omesso esame di un fatto storico decisivo oppure una delle anomalie motivazionali radicali ammesse.
• La deducibilità dei costi infragruppo dipende dalla prova della loro inerenza all’attività del contribuente e dei criteri con cui sono stati imputati; la documentazione descrittiva dei costi e dei criteri di ripartizione può essere valutata dal giudice di merito a tale fine.