Cassazione Civile, Ordinanza n. 18117/2021 del 24/06/2021

Esito

La controversia

La società ricorrente aveva acquistato il 1° agosto 2006 un ramo d’azienda da una società in nome collettivo. Il concessionario le notificò una cartella di pagamento di Euro 400.152,01, ritenendola responsabile in solido, ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. n. 472 del 1997, per debiti tributari della cedente. La cartella comprendeva, tra l’altro, Euro 162.914,50 e Euro 118.061,29 relativi a controlli automatizzati sulle dichiarazioni per il periodo d’imposta 2004, svolti nel 2007, ed Euro 119.041,83 dovuti in relazione a definizioni agevolate della L. n. 289 del 2002, concernenti periodi d’imposta dal 1997 al 2002. La Commissione tributaria provinciale accolse il ricorso solo per alcune somme connesse alla definizione agevolata; la Commissione tributaria regionale del Veneto rigettò l’appello principale della contribuente e accolse quello incidentale dell’Agenzia delle entrate. In Cassazione la società formulò nove motivi: i primi tre denunciavano omessa pronuncia, violazione dell’art. 14, commi 1 e 2, del D.Lgs. n. 472 del 1997 e vizio motivazionale, sostenendo che i debiti derivanti dai controlli automatizzati non risultavano da atti dell’Amministrazione alla data della cessione; il quarto e il quinto deducevano la decadenza dalla riscossione per tardiva notifica della cartella, rispettivamente per i debiti ordinari e per quelli relativi alle definizioni agevolate; il sesto sosteneva che, essendo stata ceduta soltanto una parte dell’azienda, la responsabilità poteva riguardare solo debiti inerenti al ramo trasferito, e non, ad esempio, ritenute relative a dipendenti rimasti presso la cedente; il settimo contestava che la cedente fosse la società, assumendo che il ramo fosse stato ceduto dal socio superstite dopo lo scioglimento della società; l’ottavo negava la responsabilità per gli importi relativi alle definizioni agevolate, riferiti a periodi anteriori al triennio rilevante e non contestati nel triennio; il nono deduceva la mancata preventiva escussione del socio superstite, asserito successore del patrimonio sociale.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi tre motivi, affermando che, in assenza della richiesta del certificato previsto dall’art. 14, comma 3, del D.Lgs. n. 472 del 1997, la responsabilità prevista dal comma 1 comprende i debiti relativi a violazioni commesse nell’anno della cessione e nei due precedenti anche se accertati dopo il trasferimento; tale ipotesi è autonoma rispetto alla limitazione del comma 2. Ha rigettato il quarto e il quinto motivo: ai sensi dell’art. 25, comma 1, del D.P.R. n. 602 del 1973, la cartella può essere notificata alternativamente al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato, senza necessità di notificare anche al cessionario quando la cartella sia stata notificata al debitore principale. Ha accolto il sesto motivo, stabilendo che la responsabilità per debiti tributari in caso di cessione di ramo d’azienda presuppone l’inerenza del debito al compendio trasferito; spetta al cessionario provare sia che è stato ceduto un ramo funzionalmente autonomo, sia quali cespiti e dipendenti siano specificamente inerenti al ramo e la non inerenza delle obbligazioni contestate. Ha rigettato il settimo motivo: la società cedente, benché sciolta per mancata ricostituzione della pluralità dei soci, non era ancora estinta al momento della cessione, intervenuta prima della cancellazione dal registro delle imprese, e aveva quindi ceduto essa il ramo tramite il socio che agiva quale legale rappresentante. Ha accolto l’ottavo motivo: le somme relative alle definizioni agevolate per gli anni 1997-2002 non rientravano nella responsabilità del cessionario, perché la domanda di adesione presupponeva l’assenza delle contestazioni formali rilevanti e i successivi controlli automatizzati e la formazione del ruolo erano avvenuti fuori dal triennio previsto dall’art. 14, comma 1. Ha rigettato il nono motivo: il beneficio della preventiva escussione non impedisce la notifica della cartella al coobbligato, e nella fattispecie risultava che la società cedente era priva di beni; non era necessario agire previamente contro il socio superstite, poiché la cedente era la società. La sentenza è stata cassata in relazione ai motivi sesto e ottavo, con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Veneto, sezione distaccata di Verona, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 14, commi 1, 2 e 3, D.Lgs. n. 472 del 1997

  Pertanto, per questa Corte l’ipotesi dell’art. 14, comma 1 (imposta e sanzioni riferibili a violazioni “commesse” nel triennio) è del tutto autonoma e svincolata rispetto a quella del comma 2, che, invece, limita la responsabilità solidale cessionario soltanto “al debito risultante, alla data del trasferimento, dagli atti degli uffici dell’amministrazione finanziaria e degli enti preposti all’accertamento dei tributi di loro competenza”.

  La responsabilità per imposte e sanzioni riferibili a violazioni commesse nel triennio è autonoma dalla limitazione del comma 2 ai debiti risultanti dagli atti degli uffici alla data del trasferimento. Il cessionario che non richieda la certificazione prevista dal comma 3 può rispondere anche per violazioni del triennio accertate dopo la cessione. Per la cessione di un ramo, la responsabilità riguarda tuttavia soltanto i debiti inerenti al ramo trasferito.

• art. 25, comma 1, D.P.R. n. 602 del 1973

  Pertanto, il concessionario può alternativamente notificare la cartella di pagamento al debitore iscritto a ruolo oppure al coobbligato. In caso di cessione di ramo d’azienda, come nella specie, tra il cedente ed il cessionario si instaura un rapporto di solidarietà dipendente successiva. Ciò consente al concessionario di notificare la cartella esclusivamente al debitore principale, senza necessità di una ulteriore notifica nei confronti del coobbligato solidale (cessionario).

  La cartella può essere notificata alternativamente al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato; quando è notificata al debitore principale, non occorre una distinta notificazione al cessionario coobbligato.

• art. 37, comma 44, D.L. n. 223 del 2006

  Trattandosi, anche in questo caso, di una obbligazione solidale, in quanto gli obblighi tributari a carico del cedente, a seguito della cessione di azienda, o di ramo d’azienda, si trasferiscono in solido al cessionario, valgono i medesimi principi di quel D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, sicchè il concessionario può eseguire la notifica alternativamente o nei confronti del debitore originario oppure nei confronti del debitore solidale.

  Anche per le cartelle conseguenti alle iscrizioni a ruolo relative alle definizioni agevolate, la notifica può essere eseguita alternativamente al debitore originario o al coobbligato solidale.

• art. 2112 c.c.

  Pertanto, l’elemento costitutivo del ramo d’azienda è rappresentato dalla piena “autonomia funzionale” del ramo ceduto.

  La qualificazione del complesso trasferito come ramo d’azienda presuppone la sua autonomia funzionale; tale accertamento rileva anche per delimitare i debiti tributari che possono gravare sul cessionario.

• art. 2560 c.c.

  Il medesimo concetto di “inerenza” deve caratterizzare l’obbligazione tributaria, di cui deve rispondere in solido anche il cessionario di ramo d’azienda, per le violazioni commesse nel triennio a decorrere dalla data di trasferimento del ramo stesso.

  Per la responsabilità del cessionario di un ramo d’azienda, i debiti devono essere inerenti alla gestione del ramo trasferito; non sono inclusi quelli riconducibili a un diverso ramo rimasto al cedente.

• L. n. 289 del 2002, artt. 8 e 9

  Pertanto, la responsabilità del cessionario, in via solidale, per le obbligazioni tributarie del cedente, deve essere esclusa nel caso in esame, in cui la società cedente ha deciso, nell’anno 2004, di aderire alla definizione agevolata di cui alla L. 289 del 2002, in relazione agli anni di imposta dal 1997 al 2002, per le ipotesi di cui alla L. n. 289 del 2002, artt. 8,9 e 14, evidentemente prima della notifica di avvisi di accertamento o processi verbali di constatazione.

  Nel caso deciso, gli importi relativi alle definizioni agevolate per periodi d’imposta dal 1997 al 2002 sono esclusi dalla responsabilità solidale del cessionario: la definizione era stata richiesta prima della notifica di atti di accertamento o processi verbali di constatazione, mentre i successivi controlli e la formazione del ruolo erano intervenuti oltre il triennio rilevante.

• art. 36-bis D.P.R. n. 600 del 1973

  In materia di condono fiscale, la dichiarazione integrativa degli imponibili per gli anni pregressi di cui alla L. 27 dicembre 2002, n. 289, art. 8, preclude l’attività di accertamento dell’Amministrazione finanziaria, ma non la liquidazione delle imposte nè l’attività di “controllo formale”, in quanto il legislatore – con scelta discrezionale non irragionevole poichè l’attività di cui all’art. 36 ter, pur non strettamente liquidatoria come quella di cui all’art. 36 bis, si esaurisce nell’esame testuale dei dati della dichiarazione raffrontati con documentazione (anche) esterna a questa, senza profili di tipo valutativo o interpretativo – ha costantemente fatto salvi il D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 36 bis e ter, distinguendoli dall’accertamento vero e proprio e accomunandoli nello stesso regime (Cass., sez.5, 6 agosto 2014, n. 17631).

  La definizione agevolata non esclude la liquidazione delle imposte né il controllo automatizzato o formale nei limiti indicati; tuttavia, nel caso concreto, il controllo automatizzato del 2007 non ha reso applicabile la responsabilità per le somme riferite ai periodi pregressi fuori dal triennio dell’art. 14.

• art. 2272, comma 1, n. 4, c.c.

  Si è, però, chiarito che, in tema di società di persone (nella specie, società in nome collettivo), la mancata ricostituzione della pluralità dei soci nel termine di sei mesi non determina l’estinzione, ma solamente lo scioglimento della società e la liquidazione e, pertanto, la massa dei rapporti attivi e passivi che facevano capo alla compagine sociale prima dello scioglimento conserva il proprio originario centro di imputazione.

  La mancata ricostituzione della pluralità dei soci determina lo scioglimento, non l’immediata estinzione della società; fino alla cancellazione dal registro delle imprese la società permane quale centro di imputazione dei rapporti e può risultare parte dell’atto di cessione.

• art. 25, comma 1, D.P.R. n. 602 del 1973

  Pertanto, non si configura alcuna impossibilità di notificare al coobbligato sussidiario la cartella prima dell’escussione dei beni dell’obbligato principale. E’ pur sempre il coobbligato beneficiato che deve far valere il beneficio al fine di impedire che inizi l’esecuzione vera e propria, oppure di bloccarla dopo che sia iniziata.

  La cartella può essere notificata al coobbligato sussidiario prima dell’escussione del debitore principale; il beneficio di preventiva escussione deve essere fatto valere dal coobbligato per impedire o arrestare l’esecuzione.

Massime di principio

• Ai sensi dell’art. 14, comma 1, del D.Lgs. n. 472 del 1997, la responsabilità del cessionario per imposte e sanzioni riferibili a violazioni commesse nell’anno della cessione e nei due precedenti è autonoma rispetto alla limitazione del comma 2 ai debiti risultanti dagli atti degli uffici alla data del trasferimento; se il cessionario non richiede la certificazione prevista dal comma 3, la responsabilità può comprendere violazioni del triennio accertate dopo la cessione.
• In caso di cessione di un ramo d’azienda, la responsabilità tributaria solidale del cessionario è limitata ai debiti inerenti al ramo trasferito e non si estende a obbligazioni riferibili a un diverso ramo rimasto al cedente. Il cessionario deve provare l’autonomia funzionale del ramo ceduto, la concreta individuazione dei cespiti e dei dipendenti a esso inerenti e la non inerenza dei debiti contestati.
• La cartella di pagamento può essere notificata alternativamente al debitore iscritto a ruolo o al coobbligato; la notificazione al debitore principale non richiede una seconda notifica al cessionario coobbligato. La cartella può inoltre essere notificata al coobbligato sussidiario prima della preventiva escussione, fermo il diritto di questi di far valere il beneficio prima dell’esecuzione.
• La mancata ricostituzione della pluralità dei soci nel termine previsto provoca lo scioglimento, ma non l’estinzione immediata della società di persone. Prima della cancellazione dal registro delle imprese, la società resta il centro d’imputazione dei rapporti e può essere la cedente del ramo d’azienda.
• Le somme dovute in relazione a definizioni agevolate per periodi d’imposta anteriori al triennio non ricadono nella responsabilità del cessionario prevista per le violazioni commesse nel triennio, quando la definizione sia stata richiesta prima della notifica di atti di accertamento o processi verbali di constatazione e la successiva attività automatizzata e iscrizione a ruolo siano intervenute oltre tale periodo.

Come è indicizzato