Cassazione Civile, Ordinanza n. 16757/2021 del 14/06/2021

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato l’avviso di accertamento relativo a IRPEF, IVA e IRAP per il 2006. La CTR della Lombardia, con sentenza n. 1655/28/16 depositata il 22 marzo 2016, aveva accolto parzialmente l’appello dell’Ufficio, dichiarando in parte legittimo l’atto. In Cassazione la contribuente ha proposto dieci motivi. Con i primi due ha contestato l’ammissibilità dell’appello erariale, sostenendo che fosse sottoscritto da un funzionario diverso dal Direttore senza delega specifica e lamentando l’omessa pronuncia della CTR sull’eccezione. Con il terzo ha denunciato ultrapetizione per avere la CTR ritenuto legittimo il metodo induttivo; con il quarto, il settimo e l’ottavo ha contestato l’inutilizzabilità dei documenti richiesti dall’Ufficio e prodotti solo durante l’accertamento con adesione, dopo sei incontri, nonché la mancata valutazione della loro produzione e la mancata reiterazione dell’invito notificato in agosto, quando la contribuente era in vacanza. Con il quinto e il sesto ha dedotto che la documentazione avrebbe provato i normali costi di gestione e che tale circostanza non era stata contestata. Con il nono motivo ha censurato la preclusione al recupero del credito IVA in ragione dell’omessa dichiarazione. Con il decimo ha contestato le sanzioni, sostenendo l’assenza dell’elemento soggettivo per l’omessa tempestiva presentazione delle dichiarazioni da parte del consulente incaricato.

La decisione

La Corte ha accolto esclusivamente il nono motivo e ha rigettato i restanti. I primi due motivi sono stati rispettivamente dichiarato inammissibile e rigettato: nei gradi di merito tributari il funzionario preposto al reparto competente è, in via generale, legittimato a sostituire il direttore senza procura speciale, salvo eccezione e prova della sua estraneità all’ufficio o dell’usurpazione del potere; perciò l’omessa pronuncia sull’eccezione non era decisiva. Il terzo motivo è inammissibile, poiché la censurata affermazione sul metodo induttivo era un obiter dictum e non modificava petitum o causa petendi. Il quarto, il settimo e l’ottavo sono infondati: la richiesta era stata inviata con questionario e non nell’ambito di accesso o ispezione; la documentazione non trasmessa nei termini era inutilizzabile, salvo che la contribuente deducesse nel ricorso e provasse una causa di forza maggiore. La generica allegazione di aver ricevuto l’invito durante le vacanze estive non integra tale causa; inoltre, la censura sulle modalità della richiesta non indicava né documentava la comunicazione, la data, il termine o i documenti richiesti, e la questione dell’omesso avvertimento sulle conseguenze della mancata risposta era nuova. Il quinto e il sesto motivo sono infondati perché la documentazione inutilizzabile non doveva essere contestata nel merito. Il nono motivo è fondato: l’omessa indicazione del credito IVA nella dichiarazione dell’anno successivo non comporta di per sé la perdita del diritto, se il credito era stato esposto nella dichiarazione annuale relativa all’anno in cui era sorto e la detrazione è esercitata entro il termine previsto per la dichiarazione del secondo anno successivo. La CTR aveva dunque errato nel ritenere il credito del tutto precluso; in rinvio dovrà verificarne la sussistenza sulla base della documentazione legittimamente acquisita e il rispetto del termine biennale. Il decimo motivo è infondato: la contribuente, che si era avveduta dell’omissione dichiarativa e non risultava ingannata dal consulente, non aveva provato l’assenza assoluta di colpa; il mero affidamento dell’incarico al professionista non esonera dal dovere di vigilare sulla trasmissione delle dichiarazioni. La sentenza è stata cassata limitatamente al motivo accolto, con rinvio alla CTR della Lombardia in diversa composizione, cui è stata rimessa anche la decisione sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  il vizio di extrapetizione ricorre soltanto ove il giudice modifichi, a prescindere dalla richiesta delle parti, il petitum e/o la causa petendi, sicchè lo stesso non sussiste in presenza di un obiter dictum, in quanto inidoneo ad incidere su tali elementi costitutivi della domanda giudiziale

  L’extrapetizione sussiste quando il giudice modifica petitum o causa petendi; un obiter dictum, non incidendo su tali elementi, non integra il vizio.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32

  nel primo caso, il mancato invio nei termini concessi equivale a rifiuto, determinando l’inutilizzabilità della documentazione in sede amministrativa e contenziosa, salvo che il contribuente non dichiari, all’atto di produrre la suddetta documentazione con il ricorso, che l’inadempimento è avvenuto per causa a lui non imputabile, della cui prova è onerato

  Quando i documenti sono richiesti mediante questionario, la mancata trasmissione nel termine determina la loro inutilizzabilità in sede amministrativa e contenziosa. Il contribuente può superare la preclusione dichiarando, al momento della produzione con il ricorso, che l’inadempimento dipende da causa non imputabile e provandola.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51

  in tema di accertamento tributario, occorre distinguere l’ipotesi in cui la richiesta dell’Amministrazione finanziaria di documenti al contribuente sia stata inviata mediante questionario, ai sensi del D.P.R. n. 600 del 1973, art. 32, in materia di imposte dirette ovvero del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51, in materia di Iva, da quella in cui sia stata avanzata, D.P.R. n. 600 del 1973, ex art. 33, quanto all’imposizione reddituale e D.P.R. n. 633 del 1972, ex 52, quanto all’Iva, nel corso di attività di accesso, ispezione o verifica

  La richiesta documentale tramite questionario in materia IVA va distinta da quella formulata durante accessi, ispezioni o verifiche, poiché i presupposti della preclusione documentale differiscono secondo la modalità della richiesta.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33

  nel secondo caso, la mancata esibizione di quanto richiesto preclude la valutazione a favore del contribuente solo se si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione, incombendo la prova dei relativi presupposti di fatto sull’Amministrazione finanziaria

  Nel corso di accessi, ispezioni o verifiche, la mancata esibizione preclude l’uso favorevole dei documenti soltanto se costituisce un sostanziale rifiuto di renderli disponibili; i presupposti di fatto devono essere provati dall’Amministrazione.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52

  nel secondo caso, la mancata esibizione di quanto richiesto preclude la valutazione a favore del contribuente solo se si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione, incombendo la prova dei relativi presupposti di fatto sull’Amministrazione finanziaria

  Per la richiesta formulata durante accessi, ispezioni o verifiche IVA, la preclusione richiede un sostanziale rifiuto di rendere disponibili i documenti, del quale l’Amministrazione deve provare i presupposti.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55

  in tema di IVA, ove il contribuente fruisca di un credito d’imposta per un determinato anno e lo esponga nella dichiarazione annuale, non perde il diritto alla sua detrazione se omette di riportarlo nella dichiarazione relativa all’anno successivo, atteso che la decadenza è comminata, giusta il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, comma 4, (ratione temporis vigente), soltanto per il caso in cui il credito (o l’eccedenza di imposta versata) non venga indicato nella prima dichiarazione utile, sempre che la detrazione sia esercitata, D.P.R. n. 322 del 1998, ex art. 8, comma 3, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui in diritto è sorto

  La Corte ha accolto la censura contro la preclusione al riconoscimento del credito IVA, affermando che l’omessa indicazione nella dichiarazione dell’anno successivo non basta a far perdere il diritto quando il credito era stato esposto nella dichiarazione dell’anno di riferimento e la detrazione è esercitata entro il termine biennale previsto. In rinvio va verificata la sussistenza del credito e il rispetto di tale termine.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, comma 4

  la decadenza è comminata, giusta il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, comma 4, (ratione temporis vigente), soltanto per il caso in cui il credito (o l’eccedenza di imposta versata) non venga indicato nella prima dichiarazione utile, sempre che la detrazione sia esercitata, D.P.R. n. 322 del 1998, ex art. 8, comma 3, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui in diritto è sorto

  La decadenza opera, secondo la disciplina applicabile ratione temporis, se il credito non è indicato nella prima dichiarazione utile; resta necessario che la detrazione sia esercitata entro il termine della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di insorgenza del diritto.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8, comma 3

  la decadenza è comminata, giusta il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, comma 4, (ratione temporis vigente), soltanto per il caso in cui il credito (o l’eccedenza di imposta versata) non venga indicato nella prima dichiarazione utile, sempre che la detrazione sia esercitata, D.P.R. n. 322 del 1998, ex art. 8, comma 3, entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui in diritto è sorto

  La detrazione del credito IVA deve essere esercitata entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5

  in tema di sanzioni amministrative per violazioni tributarie, ai fini dell’esclusione di responsabilità per difetto dell’elemento soggettivo, grava sul contribuente ai sensi del D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 5, la prova dell’assenza assoluta di colpa, con conseguente esclusione della rilevabilità d’ufficio, occorrendo a tal fine la dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, non superabile con l’uso dell’ordinaria diligenza

  L’esclusione della responsabilità sanzionatoria per difetto dell’elemento soggettivo richiede che il contribuente provi l’assenza assoluta di colpa e un’ignoranza incolpevole non superabile con l’ordinaria diligenza.

• D.P.R. n. 435 del 2001, art. 3, comma 10

  la prova della presentazione della dichiarazione è data dalla comunicazione dell’Agenzia delle entrate attestante l’avvenuto ricevimento della dichiarazione presentata in via telematica direttamente o tramite i soggetti di cui ai commi 2-bis e 3, ovvero dalla ricevuta della banca, dell’ufficio postale o dalla ricevuta di invio della raccomandata di cui al comma 5

  La presentazione della dichiarazione si prova attraverso le ricevute o comunicazioni attestanti la trasmissione o la ricezione; ciò rileva nel dovere del contribuente di verificare che l’incarico di trasmissione sia stato effettivamente eseguito.

Massime di principio

• Nel processo tributario di merito, gli uffici periferici dell’Agenzia delle Entrate possono essere rappresentati dal direttore o da altra persona preposta al reparto competente, che si intende delegata in via generale a sostituirlo senza necessità di procura speciale, salvo che sia eccepita e provata la sua estraneità all’ufficio o l’usurpazione del potere.
• L’omessa pronuncia su un’eccezione non è decisiva quando l’eccezione riguarda un profilo infondato; il motivo di cassazione che la denuncia non può condurre alla cassazione se il suo esame non inciderebbe sulla decisione.
• Il vizio di ultrapetizione sussiste solo se il giudice modifica il petitum o la causa petendi; non ricorre per un obiter dictum privo di incidenza sugli elementi della domanda.
• La richiesta di documenti tramite questionario va distinta dalla richiesta formulata nel corso di accessi, ispezioni o verifiche. Nel primo caso, il mancato invio nel termine equivale a rifiuto e comporta l’inutilizzabilità dei documenti, salvo che il contribuente dichiari, producendoli con il ricorso, che l’inadempimento dipese da causa non imputabile e ne dia prova. Nel secondo caso, la preclusione opera solo se la mancata esibizione integra un sostanziale rifiuto di rendere disponibili i documenti, i cui presupposti devono essere provati dall’Amministrazione.
• Perché operi la preclusione documentale conseguente alla mancata risposta a un invito, l’Amministrazione deve avere indicato puntualmente i documenti richiesti e avvertito espressamente il contribuente delle conseguenze dell’inottemperanza.
• La mera allegazione di aver ricevuto il questionario durante il periodo estivo, senza specifica deduzione e prova di una causa di forza maggiore, non basta a superare la preclusione all’utilizzo dei documenti non trasmessi nel termine.
• La documentazione colpita da inutilizzabilità non costituisce un elemento di fatto legittimamente acquisibile al processo; non sorge quindi l’onere di contestarne nel merito il contenuto.
• Il contribuente non perde il diritto alla detrazione del credito IVA per il solo fatto di aver omesso di riportarlo nella dichiarazione dell’anno successivo, se il credito era stato esposto nella dichiarazione annuale dell’anno in cui è sorto e la detrazione è esercitata entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al secondo anno successivo; il giudice deve accertare la sussistenza del credito e il rispetto di tale termine.
• Il contribuente che affida a un professionista l’invio telematico delle dichiarazioni resta tenuto a vigilare sull’effettivo adempimento, anche verificando le relative ricevute. L’esonero dalla responsabilità per le sanzioni richiede la prova dell’assenza assoluta di colpa; il comportamento fraudolento del professionista può escluderla quando abbia mascherato l’inadempimento, mentre il mero affidamento dell’incarico non è sufficiente.

Come è indicizzato