Cassazione Civile, Ordinanza n. 41843/2021 del 29/12/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di liquidazione dell’imposta di registro emesso dall’Amministrazione finanziaria dopo la riqualificazione, ai sensi dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, di una complessiva operazione societaria come cessione d’azienda. In concreto, l’Ufficio aveva valorizzato, come operazione unitaria, una delibera di aumento di capitale di una società da eseguirsi mediante conferimento di beni in natura e la successiva cessione dell’intero capitale sociale della medesima società, ritenendo che l’effettiva causa negoziale fosse quella di trasferire un’azienda. Le contribuenti avevano ottenuto in primo grado l’annullamento dell’avviso, ma la CTR aveva riformato la decisione, reputando da un lato che il primo giudice fosse incorso in extrapetizione per aver rilevato d’ufficio la nullità dell’atto per difetto di contraddittorio endoprocedimentale, e dall’altro che l’art. 20 consentisse la riqualificazione dell’operazione sulla base della sua intrinseca causa economico-negoziale. Nel ricorso per cassazione le società hanno dedotto: 1) violazione dell’art. 112 c.p.c., sostenendo che la nullità dell’avviso per difetto di contraddittorio preventivo fosse rilevabile d’ufficio in una fattispecie che l’Ufficio stesso aveva impostato in chiave elusiva; 2) violazione e falsa applicazione dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, contestando che fosse legittima una riqualificazione fondata sull’asserita sostanza economica dell’operazione e negando sia l’abuso del diritto sia l’identità di effetti tra le fattispecie poste a confronto.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo di ricorso, dichiarando assorbito il primo. Ha cassato la sentenza della CTR e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario delle contribuenti, con conseguente annullamento dell’avviso di liquidazione. Le spese dell’intero giudizio sono state compensate integralmente, in ragione del mutamento del quadro giurisprudenziale e degli interventi normativi e della Corte costituzionale intervenuti sulla disciplina dell’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La censura riguardava il vizio di extrapetizione; la Corte non si è soffermata su tale profilo, poiché il secondo motivo è stato accolto e il primo è rimasto assorbito.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata come parametro dei motivi di ricorso per violazione di legge.

• d.P.R. n. 131 del 1986, art. 20

  Nella formulazione originaria e poi in quella riformata, la norma è stata letta come criterio di qualificazione dell’atto presentato a registrazione. La Corte, in coerenza con l’intervento della Corte costituzionale, ha ribadito che l’imposta di registro colpisce l’atto nella sua intrinseca natura ed effetti giuridici desumibili dal testo, non la complessiva operazione economica ricostruita attraverso elementi extratestuali o atti collegati.

• d.P.R. n. 600 del 1973, art. 37 bis

  Richiamato dalla CTR nel ragionamento sulla nullità per difetto di contraddittorio endoprocedimentale, ma non valorizzato dalla Corte nella decisione finale.

• L. 27 dicembre 2017, n. 205, art. 1, comma 87

  La modifica del 2017 ha riformulato l’art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986, imponendo che la qualificazione dell’atto avvenga sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da elementi extratestuali e dagli atti collegati.

• L. 30 dicembre 2018, n. 145, art. 1, comma 1084

  Il legislatore ha qualificato la modifica del 2017 come interpretazione autentica del testo unico dell’imposta di registro.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel dibattito costituzionale sull’art. 20; la Corte costituzionale ha escluso la fondatezza delle questioni di legittimità.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel dibattito costituzionale sulla ragionevolezza della disciplina; la Corte costituzionale ha escluso la violazione del principio di uguaglianza e ragionevolezza.

• art. 24 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; la Corte costituzionale ne ha escluso la lesione.

• art. 81 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; dichiarata l’inammissibilità o infondatezza delle censure corrispondenti.

• art. 97 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; le censure sono state disattese.

• art. 101 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; le censure sono state disattese.

• art. 102 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; le censure sono state disattese.

• art. 108 Cost.

  Richiamato nelle questioni di costituzionalità sulla retroattività della norma interpretativa; le censure sono state disattese.

• art. 6 CEDU

  Richiamato in relazione ai dubbi sulla retroattività della norma interpretativa e sulla parità delle armi; la Corte costituzionale ha escluso la violazione.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  Richiamato nel quadro argomentativo sulla distinzione tra qualificazione dell’atto e disciplina antielusiva; non è la base della decisione, ma serve a spiegare l’incoerenza di un uso antielusivo dell’art. 20 privo delle garanzie proprie della norma generale antiabuso.

Massime di principio

• Nell’imposta di registro, la qualificazione dell’atto deve essere compiuta sulla base della sua intrinseca natura e dei suoi effetti giuridici desumibili dall’atto medesimo, secondo il testo applicabile, senza trasformare il controllo interpretativo in una ricostruzione dell’intera operazione economica attraverso elementi extratestuali o atti collegati, salvo specifiche previsioni del testo unico.
• La riqualificazione ex art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986 non coincide con un accertamento antielusivo in senso proprio: essa attiene alla corretta tassazione dell’atto presentato a registrazione e non richiede, per sé, la prova di un disegno abusivo o l’attivazione delle garanzie proprie della disciplina generale dell’abuso del diritto.
• Quando la disciplina tributaria è stata oggetto di una riformulazione chiarita dal legislatore come interpretazione autentica e tale lettura è stata ritenuta costituzionalmente legittima, il giudice di legittimità deve applicare il nuovo assetto anche alle controversie pendenti, se ne ricorrono i presupposti temporali.
• Se la controversia è decisa sulla base dell’erronea estensione dell’art. 20 a un collegamento negoziale non desumibile dal singolo atto, la sentenza di merito va cassata e, in assenza di ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito con accoglimento del ricorso introduttivo del contribuente.

Come è indicizzato