Corte di giustizia, Sentenza C-606/22

Rettifica dell’IVA indebitamente applicata in presenza di scontrini di cassa

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale del Naczelny Sąd Administracyjny (Polonia) in una controversia tra l’amministrazione finanziaria polacca e una società che aveva applicato per errore un’aliquota IVA troppo elevata a prestazioni di servizi ricreativi e di miglioramento della condizione fisica. Il punto centrale è se il diritto UE consenta di negare la rettifica dell’IVA e il rimborso dell’eccedenza quando le operazioni sono documentate da scontrini di registratore di cassa e non da fatture.

Fatti e procedimento principale

La società B. svolge attività di vendita di tessere di ingresso a un club sportivo, che consentono l’accesso ai locali e l’uso degli impianti. Nel 2016, sulla base di un nuovo orientamento fiscale polacco, ha ritenuto applicabile l’aliquota ridotta dell’8% anziché quella ordinaria del 23% e ha presentato dichiarazioni IVA rettificative per vari periodi dal 2012 al 2014.

L’amministrazione fiscale ha negato il riconoscimento dell’eccedenza di IVA, sostenendo che, in assenza di fattura rettificabile, non era possibile correggere la base imponibile e l’imposta dovuta. Il giudice amministrativo di primo grado aveva invece ritenuto che la rettifica fosse possibile anche sulla base dei dati contenuti nel registratore di cassa.

Normativa rilevante

La Corte richiama in particolare:

• l’articolo 1, paragrafo 2, della direttiva 2006/112/CE, sul sistema comune dell’IVA come imposta generale sui consumi;
• l’articolo 73 della direttiva 2006/112/CE, sulla base imponibile come corrispettivo ricevuto o da ricevere;
• l’articolo 78, lettera a), della direttiva 2006/112/CE, che precisa che l’IVA non rientra nella base imponibile;
• le disposizioni sulla fatturazione, in particolare gli articoli 220, 226 e 226 ter della direttiva 2006/112/CE.

Sono richiamate anche le regole nazionali polacche sulla rettifica della base imponibile e sugli scontrini di registratore di cassa.

Ragionamento della Corte

La Corte riformula la questione del giudice del rinvio e chiarisce che il problema va letto non solo alla luce dell’articolo 73, ma anche dell’articolo 78, lettera a), della direttiva IVA.

In primo luogo, ribadisce che il sistema comune dell’IVA è fondato sulla neutralità e mira a gravare solo sul consumatore finale. Di conseguenza, il prezzo pattuito si intende comprensivo dell’IVA anche quando l’imposta è stata calcolata con aliquota errata.

In secondo luogo, la Corte osserva che la direttiva 2006/112/CE non disciplina espressamente la rettifica delle dichiarazioni fiscali in caso di errata applicazione dell’aliquota. Spetta quindi agli Stati membri prevedere le modalità di rettifica, ma nel rispetto dei principi di effettività ed equivalenza. Una prassi che renda impossibile la rettifica perché manca la fattura, senza considerare altri elementi probatori come i dati memorizzati nel registratore di cassa, viola il principio di effettività.

In terzo luogo, quanto al principio di parità di trattamento e alla neutralità fiscale, la Corte rileva che il soggetto passivo che ha applicato un’aliquota eccessiva si trova in svantaggio rispetto ai concorrenti che hanno applicato l’aliquota corretta, con possibile pregiudizio alla competitività e al volume delle vendite. Anche sotto questo profilo, la prassi amministrativa è incompatibile con il diritto UE.

Arricchimento senza causa e limiti al rimborso

La Corte riconosce che il diritto UE ammette, in astratto, che un ordinamento nazionale neghi la restituzione di tributi indebitamente riscossi quando il rimborso comporterebbe un arricchimento senza causa. Tuttavia, tale eccezione può operare solo se l’onere economico dell’imposta è stato integralmente neutralizzato.

La verifica dell’esistenza e della misura dell’arricchimento senza causa è questione di fatto rimessa al giudice nazionale, che deve compiere un’analisi economica complessiva delle circostanze pertinenti. Non è quindi sufficiente un richiamo astratto all’arricchimento senza causa per escludere il rimborso.

Decisione e dispositivo

La Corte dichiara che l’articolo 1, paragrafo 2, e l’articolo 73 della direttiva 2006/112/CE, in combinato disposto con l’articolo 78, lettera a), devono essere interpretati alla luce dei principi di neutralità fiscale, effettività e parità di trattamento nel senso che ostano a una prassi amministrativa nazionale che vieti la rettifica dell’IVA dovuta solo perché le operazioni sono state documentate con scontrini di registratore di cassa e non con fatture.

Il soggetto passivo che ha applicato un’aliquota troppo elevata ha diritto di chiedere il rimborso all’amministrazione fiscale. Quest’ultima può opporre l’arricchimento senza causa soltanto se dimostra, con un’analisi economica completa, che l’onere economico dell’imposta indebitamente riscossa è stato integralmente trasferito o comunque neutralizzato.

Principi affermati

• La rettifica dell’IVA indebitamente applicata non può essere esclusa per il solo fatto che manchi una fattura, se le operazioni sono documentate e ricostruibili tramite altri mezzi affidabili.
• Il principio di neutralità fiscale impone che l’operatore non resti definitivamente gravato dall’IVA non dovuta.
• L’eccezione di arricchimento senza causa è ammissibile solo in presenza di prova rigorosa della completa neutralizzazione dell’onere economico.