Cassazione Civile, Sentenza n. 18350/2023 del 27/06/2023

Esito

La controversia

Technip chiedeva il rimborso dell'IRES pagata in Grecia (520.545,00 euro) asserendo che i redditi percepiti in Grecia dovessero essere qualificati come royalties ai sensi della Convenzione Italia-Grecia e quindi doversi riconoscere il credito d'imposta. L'Agenzia negò il rimborso per: a) mancata indicazione del credito nella dichiarazione 2010 (art.165 TUIR) e b) qualificazione dei redditi come utili d'impresa (art.7 Convenzione Italia-Grecia). In primo grado il ricorso era stato accolto; in appello la C.T.R. ritenne corretta la qualificazione dell'Agenzia e respinse il rimborso. Technip ha quindi proposto ricorso per cassazione.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il ricorso in parte: ha ritenuto fondato il primo motivo (motivazione apparente della sentenza di appello, insufficiente esposizione delle ragioni sulla qualificazione dei redditi e mancato esame concreto dei contratti) e il terzo motivo (erronea affermazione che le Convenzioni contro la doppia imposizione non possano dar luogo a crediti d'imposta per paesi UE). Il secondo motivo (rilevanza della qualificazione operata dallo Stato della fonte e dell'accertamento con adesione relativo al 2008) è stato rigettato. La sentenza della C.T.R. è stata cassata e la causa rinviata alla Commissione tributaria regionale del Lazio in diversa composizione per nuovo esame; le spese del giudizio di legittimità sono demandate a quella Corte.

Norme richiamate

• art. 165 T.U.I.R. (d.P.R. 917/1986)

  se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all'estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall'imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d'imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all'estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d'imposta ammesse in diminuzione

  Il credito d'imposta previsto dal T.U.I.R. è operativo anche per redditi prodotti in Stati contraenti; la sentenza di appello ha errato nell'escluderne l'applicabilità per paesi UE

• Convenzione Italia-Grecia contro le doppie imposizioni (3/09/1987) - art. 7

  gli utili di un'impresa di uno Stato contraente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che l'impresa non svolga la sua attività nell'altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata...

  Distribuisce la potestà impositiva sugli utili d'impresa; la qualificazione come utili implica imposizione nello Stato di residenza salvo stabile organizzazione

• Convenzione Italia-Grecia contro le doppie imposizioni (3/09/1987) - art. 12

  I canoni provenienti da uno Stato contraente e pagati ad un residente dell'altro Stato contraente sono imponibili in detto altro Stato... i compensi di qualsiasi natura corrisposti per l'uso o la concessione in uso di un brevetto... o per informazioni concernenti esperienze di carattere industriale, commerciale o scientifico

  Definisce la nozione di royalties; se la fattispecie rientra in tale definizione lo Stato di residenza può riconoscere tassazione e limiti dell'imposta secondo il Trattato

• Convenzione Italia-Grecia contro le doppie imposizioni (3/09/1987) - art. 24

  se un residente dell'Italia possiede elementi di reddito che sono imponibili in Grecia, l'Italia... deve dedurre dalle imposte così calcolate l'imposta sui redditi pagata in Grecia, ma l'ammontare della deduzione non può eccedere la quota d'imposta italiana attribuibile ai predetti elementi di reddito...

  Prevede il meccanismo di eliminazione della doppia imposizione mediante deduzione/credito; conferma l'operatività del meccanismo anche con paesi UE

• art. 26 Convenzione Italia-Grecia (mutuo accordo)

  le Autorità competenti degli Stati contraenti faranno del loro meglio per risolvere per via di amichevole composizione le difficoltà o i dubbi inerenti all'interpretazione o all'applicazione della Convenzione

  La procedura amichevole/MAP è obbligo di cooperazione amministrativa ma non impone al giudice nazionale di sospendere il processo né impone automaticamente riconoscimento della qualificazione attribuita dallo Stato della fonte

• d.lgs. 10/06/2020, n. 49

  attuativo della direttiva (UE) 2017/1852 sui meccanismi di risoluzione delle controversie in materia fiscale nell’Unione europea

  Si applica solo alle istanze presentate da 1/7/2019 e per periodi d'imposta dal 1/1/2018 in avanti; non rilevante per il caso di specie

• d.lgs. 19/06/1997, n. 218 (accertamento con adesione)

  L'accertamento con adesione vincola le parti solo per il periodo d'imposta cui si riferisce e non ha efficacia vincolante per anni diversi

• d.lgs. 31/12/1992, n. 546 (procedura tributaria) - art. 36, comma 2, n.4

  Richiama esigenze di motivazione delle decisioni tributarie e profili di nullità per carenza motivazionale

• codice di procedura civile - art. 360, primo comma, n. 4 (nullità per motivazione apparente)

  Consente la cassazione per nullità della sentenza quando la motivazione è apparente o incomprensibile

• Costituzione - art. 24 e art. 111, comma 6

  Tutela del diritto alla difesa e al giusto processo; la sospensione del processo in attesa di procedure internazionali non può essere imposta senza espressa previsione normativa

Massime di principio

• Il giudice nazionale, nel qualificare redditi internazionali (royalties vs utili d'impresa), deve motivare concretamente l'esame dei contratti e delle circostanze di fatto: una mera adesione apodittica alla valutazione dell'Amministrazione è insufficiente.
• La qualificazione attribuita dallo Stato della fonte (es. Grecia) non vincola automaticamente lo Stato di residenza; in caso di conflitto di qualificazione la soluzione può richiedere la procedura amichevole (MAP), ma il giudice non è obbligato a sospendere il processo in attesa di tale procedura.
• Le convenzioni contro le doppie imposizioni operano anche tra Stati membri UE e prevedono meccanismi di eliminazione della doppia imposizione (credito/deduzione): non è corretto escluderne automaticamente l'applicazione perché il reddito è prodotto in un Paese UE.
• L'accertamento con adesione vincola solo per il periodo d'imposta cui si riferisce e non preclude alla Amministrazione di rivedere posizioni per anni diversi; non costituisce giudicato esteso ad annualità successive.
• Nel rimborso di imposte pagate all'estero l'onere della prova è a carico del contribuente; tuttavia l'Amministrazione deve fornire motivazioni adeguate per il diniego.
• I vizi di motivazione della sentenza di merito (motivazione apparente, perplessa o contraddittoria) giustificano la cassazione per nullità e il rinvio per nuovo esame.