Sentenza del 02/10/2023 n. 768 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche

Esito

La controversia

La società ha impugnato il silenzio-rifiuto dell'Agenzia relativo alla richiesta di rimborso dell'imposta di registro versata in misura proporzionale sugli importi dei canoni di locazione di immobili strumentali assoggettati a IVA per gli anni 2011-2014, deducendo la violazione del principio di alternatività IVA/registro e il divieto di duplicazione impositiva sancito dalla normativa comunitaria.

La decisione

Appello respinto. La Corte di Giustizia Tributaria di Secondo Grado delle Marche ha confermato la sentenza di primo grado che aveva rigettato il ricorso. I giudici hanno ritenuto che l'alternatività IVA/registro non si applica alle locazioni di immobili strumentali alla luce della normativa nazionale di deroga (in particolare le modifiche introdotte dal D.L. 4 luglio 2006 n. 223 e successive integrazioni) e della giurisprudenza europea (ordinanza CJUE C-549/16) che ammette l'esistenza di tributi nazionali concorrenti con l'IVA purché non presentino le caratteristiche essenziali dell'IVA. Di conseguenza la registrazione in termine fisso e l'applicazione dell'imposta proporzionale dell'1% sui contratti di locazione di immobili strumentali sono legittime anche quando i canoni sono soggetti a IVA. L'appellante è stata condannata alle spese processuali (liquidate in 500 euro per il grado di appello).

Norme richiamate

• Direttiva 2006/112/CE

  La direttiva non vieta allo Stato membro di mantenere tributi gravanti su forniture di beni o servizi salvo che essi abbiano natura di imposte sul volume d'affari; la Corte UE ha interpretato che la registrazione proporzionale sui contratti di locazione di immobili strumentali non possiede le caratteristiche essenziali dell'IVA e quindi non è incompatibile con l'art. 401.

• Decreto-Legge 4 luglio 2006, n. 223 (convertito)

  art. 35, comma 10 e 10-quinquies

  Ha introdotto la deroga al principio di alternatività stabilendo l'obbligo di registrazione in termine fisso e l'assoggettamento all'imposta proporzionale dell'1% per le locazioni di beni immobili strumentali, indipendentemente dall'assoggettamento a IVA.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  art. 40, comma 1-bis; art. 43, comma 1, lett. h

  L'art. 40 comma 1-bis dispone l'assoggettamento alla tassa proporzionale delle locazioni di immobili strumentali anche se soggette a IVA; l'art. 43 individua la base imponibile per le locazioni nel totale dei corrispettivi pattuiti per l'intera durata del contratto.

• Tariffa parte prima allegata al DPR 131/1986

  Prevede l'aliquota proporzionale dell'1% per le locazioni di immobili strumentali, confermando la possibilità di applicare registro proporzionale anche alle locazioni imponibili IVA.

• Provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle Entrate

  14 settembre 2006, modalità e termini

  Precisazione operativa che fissa modalità, termini e criteri di determinazione della base imponibile e dell'adempimento per i contratti in corso alla data del 4 luglio 2006.

• Corte di Giustizia UE, causa C-549/16

  Ha ritenuto che un'imposta di registro proporzionale applicata alle locazioni di immobili strumentali non è incompatibile con la direttiva IVA perché non possiede le quattro caratteristiche essenziali dell'IVA (generalità, proporzionalità al prezzo come tributo sul valore aggiunto in ogni fase, applicazione a tutte le fasi della produzione/distribuzione, possibilità di detrazione).

• Corte di Cassazione

  ordinanza n. 734 del 12/01/2022 e altre pronunce richiamate

  Conferma l'ammissibilità dell'applicazione dell'imposta proporzionale di registro alle locazioni di beni strumentali anche se assoggettate a IVA, richiamando la giurisprudenza comunitaria e la normativa nazionale di deroga.

Massime di principio

• L'alternatività IVA/registro opera solo se la tassa nazionale ha natura di imposta sul volume d'affari: verificare se la tassa presenta le caratteristiche essenziali dell'IVA (generalità, proporzionalità al prezzo con applicazione in ogni fase, detraibilità).
• Per i contratti di locazione di immobili strumentali la normativa nazionale (D.L. 223/2006 e successive modifiche) ha esplicitamente previsto la registrazione in termine fisso e l'imposta proporzionale dell'1% indipendentemente dall'assoggettamento a IVA; quindi non sussiste automatica alternatività.
• La giurisprudenza della Corte di Giustizia UE (C-549/16) ammette tributi nazionali concorrenti con l'IVA quando colpiscono categorie ristrette di operazioni e non danneggiano il funzionamento del sistema comune dell'IVA.
• In casi analoghi occorre sempre verificare: a) il testo normativo nazionale per eventuali deroghe esplicite; b) se la base imponibile e la meccanica dell'imposta sono diverse dall'IVA; c) se l'imposta nazionale è destinata a una categoria ristretta di operazioni piuttosto che ad una generalità di cessioni e prestazioni.
• Se la tassa nazionale non consente detrazione e non è applicata in ciascuna fase del processo produttivo/distributivo, è meno probabile che venga qualificata come imposta sul volume d'affari e quindi incompatibile con la direttiva IVA.